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業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的涉稅風(fēng)險(xiǎn)及管理之策

來源: 肖太壽 編輯: 2012/03/16 09:00:43  字體:

  業(yè)務(wù)招待費(fèi)是企業(yè)在正常的經(jīng)營(yíng)過程為招待客人而發(fā)生的各種交際應(yīng)酬支出。在業(yè)務(wù)招待費(fèi)的范圍上,不論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度還是稅法都未給予準(zhǔn)確的界定。在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中,通常將業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支付范圍界定為餐飲、香煙、水、食品、正常的娛樂活動(dòng)等產(chǎn)生的費(fèi)用支出?,F(xiàn)在有很多企業(yè)的交際應(yīng)酬費(fèi)都居高不下,在匯算清繳時(shí)常常要被稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅調(diào)增。但是,企業(yè)老板又不知如何有效控制這筆指出,達(dá)到既滿足企業(yè)經(jīng)營(yíng)需要,又不多支出的目的。這就產(chǎn)生了稅收風(fēng)險(xiǎn),這種稅收風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)如何規(guī)避呢?這就是本文要解決的問題。

  (一)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

  業(yè)務(wù)招待費(fèi)用在企業(yè)中所產(chǎn)生的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)以下幾方面:

  1、企業(yè)每年度的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用超過稅法規(guī)定的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)而在年度匯算清繳時(shí)被納稅調(diào)增的風(fēng)險(xiǎn)。

  《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào))第四十三條規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰.”基于此規(guī)定,很多企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用都會(huì)超過稅法的扣除標(biāo)準(zhǔn),平常也沒有對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行稅收管理而到年底時(shí),只好把多吃的費(fèi)用進(jìn)行調(diào)增進(jìn)行補(bǔ)企業(yè)所得稅。

  2、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來送人時(shí),沒有按照視同銷售來申報(bào)繳納增值稅、企業(yè)所得稅和代扣代繳個(gè)人所得稅而被處于漏稅的風(fēng)險(xiǎn)。

  《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令)第四條第(八)項(xiàng)規(guī)定:“單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的視同銷售貨物。”如果企業(yè)購(gòu)買的禮品金額較大,且無償贈(zèng)送了他人,則存在可能被認(rèn)定為視同銷售,繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。

  企業(yè)向客戶、員工發(fā)放了禮品,特別是一些金額較大的禮品,要記得代扣代繳個(gè)人所得稅,否則將被處以百分之五十以上、三倍以下的罰款。因?yàn)?,按照《?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2000]57號(hào))的規(guī)定:?jiǎn)挝缓筒块T在年終總結(jié)、各種慶典、業(yè)務(wù)往來及其它活動(dòng)中,為其它單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實(shí)物或有價(jià)證券。對(duì)個(gè)人取得該項(xiàng)所得,應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》中法規(guī)的“其他所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅,稅率為20%,稅款由支付所得的單位代扣代繳?!敦?cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》(財(cái)稅[2011]50號(hào))第一條第二款規(guī)定:“企業(yè)在年會(huì)、座談會(huì)、慶典以及其他活動(dòng)中向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品,對(duì)個(gè)人取得的禮品所得,按照“其他所得”項(xiàng)目,全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。”

  根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換,以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù),但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。同時(shí),《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國(guó)稅函〔2008〕828號(hào))第二條第(二)項(xiàng)規(guī)定,企業(yè)將資產(chǎn)用于交際應(yīng)酬,因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。所以,企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來送人時(shí),要視同銷售繳納企業(yè)所得稅。

  3、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)送人時(shí),對(duì)進(jìn)項(xiàng)增值稅額進(jìn)行了抵扣沒有進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出,面臨稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)。

  根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào))第十條的規(guī)定,企業(yè)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令)第二十二條規(guī)定:“個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。”基于此稅法規(guī)定,企業(yè)將購(gòu)進(jìn)的貨物作為禮品送人屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》中規(guī)定的用于個(gè)人消費(fèi),所以其購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果購(gòu)進(jìn)時(shí)已經(jīng)抵扣,則在禮品送人時(shí)將已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行轉(zhuǎn)出。

  4、公司在開辦(籌建)期間發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用進(jìn)行稅前扣除。

  根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。第四十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出,除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除。超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因此,企業(yè)在籌建期未取得收入的,所發(fā)生的廣告和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)歸集,待企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)后,按規(guī)定扣除。業(yè)務(wù)招待費(fèi)則不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。

  (二)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的稅務(wù)管理策略

  由于業(yè)務(wù)招待費(fèi)用具有以上稅收風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)在一個(gè)會(huì)計(jì)年度中應(yīng)該加強(qiáng)本企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的管控,筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾方面來進(jìn)行稅務(wù)管理。

  1、應(yīng)明確業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的具體范圍。

  在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中,招待費(fèi)具體范圍如下:

  (1)因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而宴請(qǐng)或工作餐的開支;

  (2)因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要贈(zèng)送紀(jì)念品的開支;

 ?。?)因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的景點(diǎn)參觀費(fèi)和及其他費(fèi)用的開支;

 ?。?)因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的業(yè)務(wù)關(guān)系人員的差旅費(fèi)開支。

  一般來講,外購(gòu)禮品用于贈(zèng)送的,應(yīng)作為業(yè)務(wù)招待費(fèi),但如果禮品是納稅人自行生產(chǎn)或經(jīng)過委托加工,對(duì)企業(yè)的形象、產(chǎn)品有標(biāo)記及宣傳作用的,也可作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。同時(shí)要嚴(yán)格區(qū)分給客戶的回扣、賄賂等非法支出,對(duì)此不能作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)而應(yīng)直接作納稅調(diào)整。業(yè)務(wù)招待費(fèi)僅限于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的招待支出,與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無關(guān)的職工福利、職工獎(jiǎng)勵(lì)、為企業(yè)銷售產(chǎn)品而產(chǎn)生的傭金、以及支付給個(gè)人的勞務(wù)支出都不得列支招待費(fèi)。

  2、應(yīng)把年交際應(yīng)酬支出控制在企業(yè)年收入的0.83%以內(nèi)。

  根據(jù)稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但是最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的0.5%。假設(shè)Y代表實(shí)際的交際應(yīng)酬費(fèi),X代表企業(yè)的當(dāng)年?duì)I業(yè)收入,T代表允許稅前扣除的交際應(yīng)酬費(fèi),則T=60%Y …………………(1)

  Y≤0.5%X………………(2)

  由于這些公司的實(shí)際交際應(yīng)酬費(fèi)都往往超過營(yíng)業(yè)收入的0.5%這個(gè)最高限制,要有效控制這比支出,其最好支出額也只能達(dá)到0.5%X。根據(jù)上述公式(1)和公式(2),得出下面的公式:

  T=60%Y =0.5%X…………(3)

  整理公式(3),得出:Y=0.83%X………………(4)

  從公式(4)我們可以看出,當(dāng)把年交際應(yīng)酬支出控制在企業(yè)年收入的0.83%以內(nèi)時(shí),企業(yè)可以不必每年進(jìn)行交際應(yīng)酬費(fèi)的大幅度納稅調(diào)增。因此,企業(yè)可以在年初制定一個(gè)計(jì)劃,并在每月結(jié)束時(shí),對(duì)當(dāng)月以及以前月度的交際應(yīng)酬費(fèi)與營(yíng)業(yè)收入作對(duì)比,如果其比例超過0.83%,就要及時(shí)作出調(diào)整了。

  3、注意業(yè)務(wù)招待費(fèi)用扣除的計(jì)算基數(shù)一般是年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入和視同銷售收入三部分。

  在納稅申報(bào)時(shí),對(duì)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除,首先需要確定扣除的基數(shù)?!秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問題的通知》(國(guó)稅函[2009]202號(hào))第一條規(guī)定:“企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí),其銷售(營(yíng)業(yè))收入額應(yīng)包括《實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷售(營(yíng)業(yè))收入額。”因此,企業(yè)計(jì)算年度可在企業(yè)所得稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi),應(yīng)以上述規(guī)定的銷售(營(yíng)業(yè))收入即主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入和視同銷售收入之和為基數(shù)計(jì)算確定。對(duì)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入,根據(jù)規(guī)定,銷售(營(yíng)業(yè))收入是納稅人的申報(bào)數(shù),而不是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查后的確定數(shù),稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入應(yīng)在納稅調(diào)整增加額中填列,不能作為計(jì)算招待費(fèi)的基數(shù)。

  4、從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)(包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等)業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅務(wù)處理的扣除基數(shù)包括投資收益。

  《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國(guó)稅函[2010]79號(hào))第八條規(guī)定:“對(duì)從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)(包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等),其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額。”基于該規(guī)定,我們可以從以下幾個(gè)方面來理解:

  第一,對(duì)于從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè),其被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)視為其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入,可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除基數(shù)。

  第二,計(jì)算基數(shù)僅包括從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入三項(xiàng)收入,不包括權(quán)益法核算的賬面投資收益,以及按公允價(jià)值計(jì)量金額資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)。

  第三,股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入既然視為其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入,同樣可以作為廣告宣傳費(fèi)的扣除基數(shù)。

  5、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來送人時(shí)的增值稅要分自產(chǎn)貨物和外購(gòu)貨物分別進(jìn)行處理。

 ?。?)如果贈(zèng)人的是自產(chǎn)貨物,根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令》第四條規(guī)定,單位或者個(gè)體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。因此,該公司將自產(chǎn)的貨物作為禮品贈(zèng)人時(shí)應(yīng)該視同銷售繳納增值稅,購(gòu)進(jìn)該自產(chǎn)貨物時(shí)相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅也可以抵扣。

 ?。?)如果贈(zèng)人的是外購(gòu)貨物,根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào))》第十條規(guī)定,用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條規(guī)定,個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。因此,該公司將購(gòu)進(jìn)的貨物作為禮品贈(zèng)人屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第538號(hào))》中規(guī)定的用于個(gè)人消費(fèi),所以其購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果購(gòu)進(jìn)時(shí)已經(jīng)抵扣,則在禮品贈(zèng)人時(shí)將已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行轉(zhuǎn)出。

  6、企業(yè)利用外購(gòu)商品、禮品和土特產(chǎn)或利用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品來送人時(shí),要依法扣繳個(gè)人所得稅和按照視同銷售進(jìn)行企業(yè)所得稅的年度納稅申報(bào)。

  對(duì)于視同銷售,會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí),往往有兩種方法:一種是會(huì)計(jì)上不按視同銷售處理,將發(fā)生的支出直接列入相關(guān)的成本費(fèi)用。例如企業(yè)將外購(gòu)商品用于市場(chǎng)推廣,直接計(jì)入銷售(營(yíng)業(yè))費(fèi)用,不通過“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目核算。另一種是會(huì)計(jì)上按視同銷售處理。當(dāng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí),計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入,同時(shí)商品出庫,計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。對(duì)于第一種賬務(wù)處理,會(huì)計(jì)與稅法上會(huì)產(chǎn)生差異。按照《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》(國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào))的規(guī)定,在填列企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí),要進(jìn)行應(yīng)納稅所得額調(diào)整。第二種賬務(wù)處理不需要進(jìn)行調(diào)整。

  企業(yè)將禮品用于業(yè)務(wù)招待費(fèi)在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)的具體做法是:第一,視同銷售行為中視同銷售收入應(yīng)在年度申報(bào)表附表三第二行作納稅調(diào)增,同時(shí)視同銷售成本在第21行作納稅調(diào)減。第二,按照業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出發(fā)生額的60%和銷售收入0.5%的部分按照孰低原則確定準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,填入附表三第26行第二列。第三,將企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額大于準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出的數(shù)額填入附表三第26行第三列。

  7、應(yīng)注意的問題

  企業(yè)已經(jīng)將外購(gòu)或自制的禮品支出計(jì)入了管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi),可以在企業(yè)所得稅前扣除,在填表時(shí),作視同銷售處理。那么,對(duì)應(yīng)的視同銷售成本必須填寫扣除,符合稅法配比原則的要求。而管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除是企業(yè)費(fèi)用支出,與視同銷售成本扣除是兩種不同的扣除,不能理解為存在重復(fù)扣除問題。

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