所謂的“甲供材”是指建設(shè)方（或稱為甲方）基于施工方會購買劣質(zhì)建筑材料從事施工的考慮而由建設(shè)方提供原材料，施工單位僅提供建筑勞務(wù)的一種建筑工程現(xiàn)象。由于“甲供材”涉及到建筑業(yè)營業(yè)稅和企業(yè)所得稅問題，對甲方和施工方雙方來講，都存在一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)，有鑒于此，筆者就“甲供材”中的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)問題進(jìn)行分析并提出一定的應(yīng)對策略。

　　一、“甲供材”的營業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)分析

　　“甲供材”的營業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)體現(xiàn)在施工方?jīng)]有就甲方提供給其進(jìn)行施工的材料所含的價(jià)格沒有并入營業(yè)額申報(bào)繳納營業(yè)稅。由于“甲供材”中的建筑材料是建設(shè)方或甲方購買的，建筑材料供應(yīng)商肯定把材料發(fā)票開給了甲方，甲方然后把購買的建筑材料提供給施工企業(yè)用于工程施工，在實(shí)踐中，大部分施工企業(yè)就“甲供材”部分沒有向甲方開具建安發(fā)票而漏了營業(yè)稅。例如，甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬元的“甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的價(jià)款為40萬元，施工方提供的建筑勞務(wù)款為60萬元，在這種情況下，很多施工企業(yè)向甲方開具的建安發(fā)票是60萬元而不是100萬元，如果開具60萬元建安發(fā)票，則施工企業(yè)就是漏了40萬元的營業(yè)額計(jì)算建筑業(yè)的營業(yè)稅，應(yīng)該向甲方開具100萬元的建安發(fā)票就沒有營業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)，為什么呢？根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局第52號令）第十六條的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?；诖艘?guī)定，除了裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)的“甲供材”，但不包括建設(shè)方或甲方提供的設(shè)備的價(jià)款，需要并入施工方的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)稅，否則存在漏報(bào)建筑業(yè)營業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

　　二、“甲供材”的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)分析

　　“甲供材”中的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，由于沒有“甲供材”部分的材料發(fā)票而不能夠在稅前扣除，從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供材”中的材料是甲方購買的，材料供應(yīng)商把材料銷售發(fā)票開給了甲方，在實(shí)踐當(dāng)中，施工企業(yè)基于營業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)的控制考慮，往往會把“甲供材”中的材料價(jià)款和建筑勞務(wù)價(jià)款一起開建安發(fā)票給甲方進(jìn)行工程結(jié)算。例如，一項(xiàng)100萬元的甲供材合同，其中甲方購買的材料為40萬元，建筑勞務(wù)款為60萬元，施工企業(yè)必須向甲方開具100萬元的建安發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算，才不會有40萬元材料款漏繳營業(yè)稅的風(fēng)險(xiǎn)。可是，施工企業(yè)開出100萬元的建安發(fā)票，必須按照100萬元記收入，基于此，施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，沒有40萬元的材料發(fā)票成本，盡管實(shí)踐當(dāng)中，不少施工企業(yè)會憑從甲方領(lǐng)取材料的材料領(lǐng)料單和甲方購買材料發(fā)票的復(fù)印件進(jìn)成本，但是，根據(jù)發(fā)票管理辦法的規(guī)定，稅務(wù)當(dāng)局是不認(rèn)可材料令料單和甲方提供的材料發(fā)票復(fù)印件進(jìn)成本的，因此，甲方需要多繳納40萬元乘以25%的企業(yè)所得稅。基于以上分析，“甲供材”對施工企業(yè)來講，企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)較大。

　　三、“甲供材”稅收風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對策略

　　針對“甲供材”中的稅收風(fēng)險(xiǎn)問題，施工企業(yè)應(yīng)該如何應(yīng)對，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下二方面來規(guī)避。

　　第一，施工企業(yè)不能與甲方簽訂純建筑勞務(wù)的合同，因?yàn)?，除了安裝企業(yè)和裝修企業(yè)外的建筑施工企業(yè)必須是”甲供材”的營業(yè)稅那是義務(wù)人。（《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。）例如，一份建筑合同，材料款為30萬元，建筑勞務(wù)款為70萬元，施工企業(yè)與甲方簽訂70萬元的純建筑勞務(wù)合同，這樣的話，施工企業(yè)只收取了甲方70萬元?jiǎng)趧?wù)款，開70萬元的建安發(fā)票給甲方，按照營業(yè)稅法的規(guī)定，材料價(jià)款30萬元應(yīng)繳納的營業(yè)稅，在實(shí)踐征管中也存在連帶責(zé)任。（《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第四十九條規(guī)定，發(fā)包人或者出租人應(yīng)當(dāng)自發(fā)包或者出租之日起30日內(nèi)將承包人或者承租人的有關(guān)情況向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告。發(fā)包人或者出租人不報(bào)告的，發(fā)包人或者出租人與承包人或者承擔(dān)人承擔(dān)納稅連帶責(zé)任。），甲方也有連帶繳納甲供材的營業(yè)稅的責(zé)任。

　　第二，施工企業(yè)應(yīng)該爭取與甲方簽訂包工包料的合同。只有簽訂包工包料的合同，施工企業(yè)才不會存在營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。如果甲方不同意與施工企業(yè)簽訂包工包料的合同，那施工企業(yè)該怎么辦？我認(rèn)為應(yīng)該按照以下辦法來操作：首先，施工企業(yè)與甲方必須簽訂包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去選擇材料供應(yīng)商，有關(guān)材料采購事宜都由甲方去操辦，但是，簽訂材料采購合同時(shí)，必須在合同中蓋施工方的公章而不能夠蓋甲方的公章；再次，材料采購款必須由甲方支付給材料供應(yīng)商，但是施工企業(yè)、甲方和材料供應(yīng)商三者間必須共同簽訂三方協(xié)議，即施工方委托甲方把材料采購款支付給材料供應(yīng)商的委托支付令；最后，材料供應(yīng)商必須把材料銷售發(fā)票開給施工方，然后由甲方交給施工方。如果按照以上四個(gè)步驟操作，施工方與甲方簽訂的合同形式上是包工包料的合同，實(shí)質(zhì)上是“甲供材”的合同，這對于甲方和施工方雙方來講都沒有風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)椋牧鲜羌追劫徺I的，消除了對施工方會購買劣質(zhì)建筑材料的嫌疑，對于施工方來講，沒有以上分析的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

　　如果按照以上四個(gè)步驟操作，一方面可以消除甲方對施工方會購買劣質(zhì)建筑材料的顧慮，另一方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材”存在的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。但是，這種操作不符合《中華人民共和國建筑法》的相關(guān)規(guī)定，存在一定的法律風(fēng)險(xiǎn)，《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定：“按照合同約定，建筑材料、建筑構(gòu)配件和設(shè)備由工程承包單位采購的，發(fā)包單位不得指定承包單位購入用于工程的建筑材料、建筑構(gòu)配件和設(shè)備或者指定生產(chǎn)廠、供應(yīng)商。”

　　基于此規(guī)定，甲方如果與施工方簽定包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供應(yīng)商那里購買材料。然而，該條規(guī)定是基于建筑承包人（施工企業(yè)）在與甲方簽定包工包料合同的情況下，為保護(hù)施工承包者自行購買建筑材料而不受甲方指定材料供應(yīng)商的干擾所進(jìn)行的立法。如果施工方自愿放棄購買建筑材料而從中賺取材料差價(jià)的好處，與甲方達(dá)成協(xié)議按照以上分析的四個(gè)步驟進(jìn)行操作，是符合《中華人民共和國合同法》中當(dāng)事人自愿協(xié)商一致的合同訂立原則，同時(shí)，對甲方購買材料部分依照稅法履行營業(yè)稅納稅義務(wù)，是合法合理的。因此，建筑承包人（施工企業(yè)）在與甲方簽定包工包料合同的情況下，只要施工方自愿放棄購買建筑材料而由甲方購買不與《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定相悖，可以按照以上四個(gè)步驟操作起到規(guī)避“甲供材”給施工方造成的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。