對于我國會計師事務所的組織形式，實務界和理論界一直給予了較大的關注。“中天勤”和“深華鵬”案件爆發(fā)后，對有限責任制組織形式的討伐之聲不絕于耳，事務所組織形式的不足一時成了這些注冊會計師失職行為的罪魁禍首。中注協(xié)亦出臺了一系列研究成果廣泛討論事務所的組織形式問題。理論界對事務所組織形式的研究，一直是個懸而未決的熱門問題，很多學者紛紛提出：合伙制或有限責任合伙制應是我國事務所組織形式的發(fā)展方向。針對實務界和理論界的這些爭論，財政部即提出應積極推動《注冊會計師法》的修訂工作，從立法上保證注冊會計師組織形式的不斷優(yōu)化。修改意見一改以往會計師事務所只可以設立合伙制和有限責任制的規(guī)定，增加了特殊的普通合伙制以及個人會計師事務所的組織形式。同時，提高了設立有限責任制會計師事務所的要求：有十名以上符合本法規(guī)定的股東；有五十名以上注冊會計師；注冊資本不少于五百萬元；有自己的名稱、辦公場所和章程。

　　對事務所組織形式的這些關注似乎說明，事務所的組織形式對事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高影響重大，合伙制或有限責任合伙制才是事務所組織形式的最佳選擇。目前，我國的會計師事務所80%以上采用的是有限責任制，采用普通合伙制的不足20%，而會計師事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量不容樂觀一直是無法解決的難題，然而，這樣一種現(xiàn)實狀況是否足以說明事務所的組織形式已經(jīng)到了非改不可的地步，合伙制或有限責任合伙制的普及是否真的是我國事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量提高的有效途徑?對此，筆者從規(guī)模限制、薪酬分配、法律責任承擔等角度闡述了合伙制和有限責任合伙制的不足，并對我國會計師事務所組織形式的改革提出了自己的觀點。

　　一、合伙制與有限責任制比較

　　目前，不管是實務界還是理論界都傾向于認為合伙制或有限責任合伙制是更適合我國現(xiàn)實情況的組織形式，這兩種組織形式的事務所承擔無限連帶責任的特點成為解決事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的一劑良藥。由于我國現(xiàn)行《注冊會計師法》只允許采用有限責任制和普通合伙制，因此，可通過與有限責任制的比較，分析合伙制和有限責任合伙制組織形式的優(yōu)劣及在我國的適用情況。

　　(一)有限責任制會計師事務所的優(yōu)缺點

　　有限責任制會計師事務所是由注冊會計師認購會計師事務所股份，并以其所認購股份對會計師事務所承擔有限責任，事務所則以其全部資產(chǎn)對其債務承擔責任。該組織形式的優(yōu)點是：可以通過股份制形式迅速聚集一批注冊會計師，建立大規(guī)模事務所；此外，也減輕了注冊會計師的法律責任。其缺點也是顯而易見的?，F(xiàn)行《注冊會計師法》規(guī)定，有限責任制事務所的最低注冊資本僅為30萬元，而事務所大部分是人力資本等無形資產(chǎn)，在注冊會計師承擔有限責任的情況下；該組織形式很容易弱化事務所所有者的責任意識，成為注冊會計師逃避法律責任的有利工具。這也正是理論界和實務屬詬病有限責任制的關鍵所在。

　　(二)合伙制會計師事務所的優(yōu)缺點

　　合伙制會計師事務所是由兩位或兩位以上注冊會計師組成的合伙組織。合伙人以各自偽財產(chǎn)對事務所的債務承擔無限連帶責任。相比于有限責任制，實務界認為合伙制要求事務所對其債務承擔無限連帶責任，因此，這種組織形式更有利于提高會計師的職業(yè)謹慎，增強其獨立性，是一種更優(yōu)的組織形式。

　　二、合伙制會計師事務所優(yōu)缺點及其適用性分析

　　不管是有限責任制還是合伙制都只是事務所的一種組織形式，其存在都有其合理性，而且已有研究只從理論上是否承擔無限連帶責任的角度來評判二者的優(yōu)劣尚不具有充分說服力。

　　(一)普通合伙制的優(yōu)缺點

　　首先，根據(jù)“深口袋理論”，合伙制的組織形式向公眾傳遞了無限連帶責任保證的有利信號，因此，能在一定程度上增強客戶對于事務所專業(yè)勝任能力和獨立性的信任，同時又能促使注冊會計師盡職業(yè)謹慎和加強相互監(jiān)督。但是這種組織形式天然地會阻礙事務所擴大規(guī)模，而當事務所發(fā)展到一定規(guī)模時，聲譽的作用將超過無限責任所起到的信號顯示作用，因此，這種組織形式的優(yōu)勢將大打折扣；同時，當事務所發(fā)展到一定規(guī)模、管理幅度增大后，合伙制采用重大決策權由全體執(zhí)業(yè)合伙人共同控制的制度安排勢必影響決策效率，故國外一些大型合伙事務所日益重視引入公司的領導體制和決策程序。其次，普通合伙制一般采用的是收益分成制，這種制度不僅加強了合伙人之間的相互牽制，提高了合伙人相互監(jiān)督的激勵，而且還增強了各個合伙人抗御非系統(tǒng)風險的能力，對每個合伙人而言有保險作用。其缺點是不利于最大限度地激勵注冊會計師主動招攬業(yè)務并承擔風險‘如果收益與貢獻分配不均，很容易導致合伙人矛盾激化，不符合合伙制強調(diào)“人和”的理念。

　　普通合伙制的合伙人以各自的財產(chǎn)對事務所的債務承擔無限連帶責任。實際上，這一特點在我國只存在理論層面，因為我國的民事賠償機制尚未健全。此外，我國的個人財產(chǎn)登記制度尚未建立，相關職能部門根本無法確切掌握注冊會計師的財產(chǎn)數(shù)量，合伙制的無限責任懲罰也就無從談起。由于我國特殊的法制環(huán)境，提起證券虛假陳訴侵權訴訟往往會成本效益比較低。一是證明注冊會計師存在違法行為以及存在過錯往往需要做專業(yè)鑒定，事實上注冊會計師審計離不開專業(yè)判斷，最終導致這種鑒定結果存在一定的不確定性。二是證明投資者受到多大損失往往也比較困難。三是證明二者之間的因果關系也并不容易。因此，投資者在遭到損失后，對注冊會計師提起民事訴訟以保護自身權益的很少，更多的是選擇默默忍受損失，注冊會計師實際承擔的民事賠償責任就很小。雖然《注冊會計師法》對注冊會計師的違法所得進行了相關處罰規(guī)定，但這些處罰相對于注冊會計師的違法所得來說，常常不足以威懾注冊會計師，而且行政處罰常常具有滯后性。即使注冊會計師與會計師事務所受到了相應的處罰，但行政處罰并不能保證受害投資者得到相應的補償，因此，也不足以樹立投資者的信心，對證券市場的發(fā)展將造成不利的影響。

　　在我國目前的法律環(huán)境下，合伙制事務所的無限連帶責任只存在于理論層面，合伙制事務所實際承擔的法律責任未必就高于有限責任制事務所，合伙制事務所也不是解決我國事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的有效途徑。相反，由于其自身固有的不足，還可能影響事務所的長遠發(fā)展。