新所得稅申報(bào)表附表一“銷售（營業(yè)）收入及其他收入明細(xì)表”中涉及非貨幣性資產(chǎn)交易的有“銷售（營業(yè)）收入”中“視同銷售收入”下的“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售收入”和“其他收入”中“營業(yè)外收入”下的“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”。本文通過示例具體分析在新舊準(zhǔn)則下發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交易時(shí)的會計(jì)處理和納稅申報(bào)有何不同。
不涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)的會計(jì)與納稅處理
例1：甲公司以其產(chǎn)成品A換取乙公司產(chǎn)成品B作為固定資產(chǎn)。A賬面余額28000元，公允價(jià)值30000元；B賬面余額27000元，公允價(jià)值30000元。以上金額均不含增值稅，計(jì)稅價(jià)格同公允價(jià)值。假設(shè)交換中除增值稅外不涉及其他稅費(fèi)。
1.新準(zhǔn)則下的會計(jì)與納稅處理
如該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且相關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值能可靠計(jì)量，根據(jù)新準(zhǔn)則，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：
借：固定資產(chǎn) 35100
貸：產(chǎn)成品 28000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額） 5100
營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益 2000
納稅處理：按照稅法規(guī)定，非貨幣性交易應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值銷售和購進(jìn)兩筆業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。甲公司稅法上應(yīng)確認(rèn)收益：公允價(jià)值30000-賬面余額28000元=2000元，與會計(jì)上確認(rèn)的收益相同。那么該收益是否可以在附表一第20行“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”中反映呢？根據(jù)填表說明，第20行僅反映“非貨幣性交易中支付補(bǔ)價(jià)的，按照會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)確認(rèn)的收益”，即該行反映的僅是舊準(zhǔn)則下涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)確認(rèn)的收益。筆者以為，這應(yīng)該是新申報(bào)表沒有考慮到新準(zhǔn)則下可能會確認(rèn)的收益。新準(zhǔn)則下確認(rèn)的收益也應(yīng)在第20行反映，且此時(shí)對該交易不用按視同銷售作納稅調(diào)整處理，即附表一和成本費(fèi)用明細(xì)表中不用反映相應(yīng)的視同銷售收入和成本。
同時(shí)，對于換入資產(chǎn)固定資產(chǎn)B，應(yīng)按換出資產(chǎn)公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為其計(jì)稅成本，計(jì)稅成本=30000+5100=35100元，與其會計(jì)成本一樣，將來在計(jì)提折舊時(shí)，不用作納稅調(diào)整。
如果該項(xiàng)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或用于交換的資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，根據(jù)新準(zhǔn)則，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。
借：固定資產(chǎn) 33100
貸：產(chǎn)成品 28000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 5100
納稅處理：稅法上甲公司應(yīng)確認(rèn)收益2000元，而會計(jì)上沒有反映收益，納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)在附表一第14行“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售收入”反映30000元，同時(shí)在成本費(fèi)用明細(xì)表相應(yīng)行次反映“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售成本”28000元，即應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2000元。而第20行“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”不用反映。該資產(chǎn)計(jì)稅成本35100元，會計(jì)成本33100元，將來在計(jì)提折舊時(shí)，累計(jì)應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額2000元。
2.舊準(zhǔn)則下的會計(jì)與納稅處理
舊準(zhǔn)則下，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，不涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)不確認(rèn)收益，所以其會計(jì)與納稅處理與新準(zhǔn)則下以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)成本時(shí)的處理相同。