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對于企業(yè)自行建造或分包商建造房地產(chǎn)收入的確認(rèn),解釋3號做出了規(guī)范,規(guī)定其收入的確認(rèn),應(yīng)當(dāng)根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實際情況,判斷確認(rèn)收入應(yīng)適用的會計準(zhǔn)則。
房地產(chǎn)購買方在建造工程開始前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計的主要結(jié)構(gòu)要素,或者能夠在建造過程中決定主要結(jié)構(gòu)變動的,房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義,企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》確認(rèn)收入。企業(yè)自行建造或分包商建造房地產(chǎn)收入的確認(rèn),按照建造合同準(zhǔn)則的規(guī)定,主要分為結(jié)果能夠可靠估計和結(jié)果不能夠可靠估計兩種類型。
結(jié)果能夠可靠估計。建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的,企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費用。合同收入包括合同規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。合同費用,即合同成本,是指為建造某項合同而發(fā)生的相關(guān)費用,合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。
【例】某建筑安裝公司與乙公司簽訂了一項建造一棟商業(yè)大樓的固定造價合同,總造價金額5000萬元,該工程采用百分比法確認(rèn)收入和費用,合同完工進(jìn)度按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定。該工程企業(yè)自行建造,于20×9年1月開工,預(yù)計2×11年12月完工。預(yù)計工程總成本為4000萬元,在2×10年底,因建筑材料價格下浮等因 素,調(diào)整預(yù)計工程總成本為3900萬元。建造商業(yè)大樓的有關(guān)資料表如下表:要求,根據(jù)有關(guān)資料編制相應(yīng)會計分錄。
(1)20×9年
?、賹嶋H發(fā)生合同成本時:
借:工程施工——合同成本 16000000
貸:原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等 16000000
?、诮Y(jié)算合同價款時:
借:應(yīng)收賬款——乙公司 20000000
貸:工程結(jié)算——商業(yè)大樓 20000000
③實際收到合同價款時:
借:銀行存款 19500000
貸:應(yīng)收賬款——乙公司 19500000
2×10年、2×11年的業(yè)務(wù)會計分錄與20×9年相似,為了簡化會計分錄略。
④確認(rèn)當(dāng)年收入和費用時:
借:工程施工——合同毛利 4000000
主營業(yè)務(wù)成本 16000000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 20000000
?。?)2×10年確認(rèn)當(dāng)年收入和費用時
借:工程施工——合同毛利 4885000
主營業(yè)務(wù)成本 15500000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 20385000
(3)2×11年確認(rèn)當(dāng)年收入和費用時
借:工程施工——合同毛利 2115000
主營業(yè)務(wù)成本 7500000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 9615000
工程完工結(jié)轉(zhuǎn)時
借:工程結(jié)算——商業(yè)大樓 50000000
貸:工程施工——合同成本 39000000
工程施工——合同毛利 11000000
結(jié)果不能夠可靠估計。如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計,合同成本能夠收回的,合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認(rèn),合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)合同費用。合同成本不能夠收回的,應(yīng)在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費用,不確認(rèn)合同收入。
例2某建筑公司與甲企業(yè)簽訂了建造一棟廠房的建筑合同,該廠房建筑造價為200萬元。第一年實際發(fā)生工程成本70萬元,雙方均能履行合同規(guī)定的義務(wù),建筑公司在年末對該工程的完工進(jìn)度無法可靠確定,要求根據(jù)有關(guān)資料編制相關(guān)會計分錄。
借:主營業(yè)務(wù)成本 700000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 700000
如果甲企業(yè)不能履行合同規(guī)定的義務(wù),發(fā)生的工程成本70萬元不可能收回。則會計分錄為:
借:主營業(yè)務(wù)成本 700000
貸:工程施工——合同毛利 700000
房地產(chǎn)購買方影響房地產(chǎn)設(shè)計的能力有限。在這種情況下,企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》中有關(guān)商品銷售收入的原則確認(rèn)收入,企業(yè)售出房地產(chǎn)后不再保留與房地產(chǎn)所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也不再對售出房地產(chǎn)實施有效控制,表明房地產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購買方,應(yīng)在房地產(chǎn)交付使用時確認(rèn)收入。
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