標(biāo)準(zhǔn)成本管理等舊成本管理模式日益暴露出不適應(yīng)現(xiàn)代發(fā)展時(shí)，西方成本管理界各種新的管理思想逐漸興起：其中形成了兩種具有完善的理論體系且在實(shí)踐中運(yùn)用的成本管理模式——日本成本管理和歐美成本管理。

　　日本企業(yè)管理模式在80年代成為舉世矚目的成功典范，雖然在今天仍需我們注意學(xué)習(xí)，獨(dú)特的管理模式，因?yàn)樗麄內(nèi)灾档梦覀兘梃b的地方。

　　今天談?wù)勅毡酒髽I(yè)管理模式當(dāng)中最重要的環(huán)節(jié)——成本管理。

　　當(dāng)然有人會(huì)認(rèn)為日本的"成本經(jīng)驗(yàn)"已然過(guò)時(shí)，但殊不知，人家過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)恰恰可能是我們今天最需要的。

　　成本管理是日企成功之本

　　以下我分析為幾個(gè)方面（以下是本人觀點(diǎn)）：

　　日本企業(yè)成本管理獨(dú)特之處主要有：

　　1.產(chǎn)品設(shè)計(jì)前-目標(biāo)成本

　　A.目標(biāo)成本的穩(wěn)定性

　　日本公司制定成本的順序是：市場(chǎng)銷(xiāo)售目標(biāo)價(jià)格-產(chǎn)品設(shè)計(jì)-成本預(yù)算-計(jì)劃成本。在新產(chǎn)品設(shè)計(jì)前制定目標(biāo)成本，是日本公司成本管理的特點(diǎn)之一

　　以汽車(chē)制造商為例，汽車(chē)的每一項(xiàng)功能都被視為產(chǎn)品成本的一個(gè)組成部分，從汽車(chē)的擋風(fēng)玻璃、引擎滑輪到引擎箱都事先制定一個(gè)目標(biāo)成本。制定目標(biāo)成本，"這只是成本核算戰(zhàn)役的開(kāi)始"，這一"戰(zhàn)役"的過(guò)程就是公司同外部供應(yīng)商之間，以及負(fù)責(zé)產(chǎn)品不同方面的各部門(mén)之間的緊張談判過(guò)程。最初的成本預(yù)算結(jié)果也許高出目標(biāo)成本的20％左右，或是一個(gè)更高的比例，但通過(guò)成本計(jì)劃人員、工程設(shè)計(jì)人員以及營(yíng)銷(xiāo)專(zhuān)家之間妥協(xié)和利益權(quán)衡后，最終產(chǎn)生出與最初制定的目標(biāo)成本最為接近的計(jì)劃成本。

　　定位目標(biāo)價(jià)格以后，一般沒(méi)有特殊要求，他們是不會(huì)更改目標(biāo)價(jià)格。

　　B.目標(biāo)成本未來(lái)性

　　日本公司在制定目標(biāo)成本的過(guò)程中，一定會(huì)把目標(biāo)放在未來(lái)的市場(chǎng)，并非今天的市場(chǎng)。日本一位專(zhuān)家安雄其伊："我們深知競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手也在準(zhǔn)備以較低的價(jià)格推出更好的產(chǎn)品"，因此日本企業(yè)制定目標(biāo)成本不僅參考現(xiàn)行的零售價(jià)格水平和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手同類(lèi)產(chǎn)品的成本，而且還考慮到今后半年至一年內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在同類(lèi)產(chǎn)品和成本上可能發(fā)生的變化。

　　這就是在市場(chǎng)日本企業(yè)的價(jià)格優(yōu)勢(shì)，也就是起目標(biāo)價(jià)格的前瞻性。

　　2.生產(chǎn)成本和其他（質(zhì)量，服務(wù)等）成本相對(duì)應(yīng)

　　生產(chǎn)出來(lái)產(chǎn)品質(zhì)量會(huì)影響后面的服務(wù)成本等一些列后續(xù)的問(wèn)題，下面按照以下幾個(gè)方面去說(shuō)明：

　　A、原材料成本控制——企業(yè)之間長(zhǎng)期穩(wěn)固的協(xié)作關(guān)系。

　　在制造業(yè)中原材料費(fèi)用占了總成本的很大比重，一般在60%以上，高的可達(dá)90%，是成本控制的主要對(duì)象。影響原材料成本的因素有采購(gòu)，庫(kù)存，生產(chǎn)消耗，回收利用，質(zhì)量控制等，為了原材料成本的控制他們一般會(huì)選擇穩(wěn)定的供應(yīng)商。 在日本，像豐田這樣的大公司都與其下屬承包企業(yè)建立了一種獨(dú)特的長(zhǎng)期合作關(guān)系，并同某些大公司組成了自己的企業(yè)集團(tuán)。

　　設(shè)在東京的庫(kù)帕斯。里布蘭德咨詢(xún)公司的總裁熊耳道奇認(rèn)為：這種以交叉持股或承包為紐帶的長(zhǎng)期穩(wěn)固聯(lián)系，使得日本公司的成本計(jì)劃專(zhuān)家們堅(jiān)信他們制定的目標(biāo)成本一定能夠?qū)崿F(xiàn)。通過(guò)這種長(zhǎng)期穩(wěn)固的協(xié)作關(guān)系，大公司能采取某種強(qiáng)制手段迫使其下屬承包企業(yè)達(dá)到難度極大的降低成本的目標(biāo)。當(dāng)時(shí)豐田汽車(chē)公司經(jīng)常召集其下屬承包企業(yè)開(kāi)會(huì)，要求這些承包企業(yè)每日提出2～3項(xiàng)降低材料或零部件成本的建議，這已成為豐田公司制定目標(biāo)成本的一個(gè)重要組成部分。

　　B、過(guò)程成本的控制——員工的穩(wěn)定性

　　談到日本企業(yè)的過(guò)程，不得不說(shuō)的是工人的穩(wěn)定性，工人的相對(duì)穩(wěn)定，多生產(chǎn)效率，產(chǎn)品質(zhì)量等一些列都會(huì)造成損失。筆者工作這些年統(tǒng)計(jì)來(lái)看，不良出現(xiàn)原因是因?yàn)閱T工人為因素造成投訴，占到投訴的65%。而人為因素是因?yàn)樾聠T工或者新轉(zhuǎn)崗員工造成的要占到80%（人為因素65%的80%），這是多么大的一筆費(fèi)用。

　　3.成本管理人員——資格＂老＂

　　由"老"成本管理人員負(fù)責(zé)計(jì)劃和成本。

　　日本公司負(fù)責(zé)計(jì)劃和核算成本的專(zhuān)業(yè)人才大多不是剛出校門(mén)，對(duì)具體產(chǎn)品接觸不多的財(cái)務(wù)人員，而是在公司享有盛名的成本管理人員。這些專(zhuān)家在從事成本計(jì)劃工作之前，通常要在采購(gòu)、設(shè)計(jì)、工程、生產(chǎn)、銷(xiāo)售等部門(mén)輪流工作一段時(shí)間，這樣就拓寬了成本管理專(zhuān)家的視野，從而使其具有極強(qiáng)的發(fā)現(xiàn)降低成本新途徑的能力。

　　日本成本管理體系的建立，其目的并非是要改變?nèi)藗兊膬r(jià)值判斷，而是激勵(lì)經(jīng)營(yíng)管理人員、工程設(shè)計(jì)人員和全體雇員實(shí)現(xiàn)他們?cè)谑澜缟溪?dú)占鰲頭的目標(biāo)。

　　上面是對(duì)日資企業(yè)成本管理分析，下面對(duì)日資成本和歐美企業(yè)成本管理模式進(jìn)行相對(duì)比較

　　日資企業(yè)和歐美企業(yè)成本管理模式的比較

　　企業(yè)針對(duì)傳統(tǒng)成本管理模式的缺陷，日本、美國(guó)兩大發(fā)達(dá)國(guó)家以各自的文化背景為基礎(chǔ)，發(fā)展了新的成本管理思想，并在實(shí)踐中不斷完善總結(jié)，形成了各具特色的成本管理模式。下面，筆者將對(duì)二者作一比較，有助于更加深刻地了解二者的內(nèi)涵和外延，有助于結(jié)合我國(guó)實(shí)際形成適合于我國(guó)企業(yè)的成本管理方法。

　　1.管理思想的分歧。

　　作業(yè)成本管理是以"適時(shí)管理"為基本思想，強(qiáng)調(diào)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的每一項(xiàng)作業(yè)的成本進(jìn)行及時(shí)地分析、控制并改善，對(duì)發(fā)生的問(wèn)題及時(shí)地解決，具有事中管理的特性。相對(duì)而言，日本的成本企劃的指導(dǎo)思想是"源流管理"和"成本筑人"：從事物的最初起點(diǎn)開(kāi)始進(jìn)行充分透徹的分析，這就是"源流管理"。歐美公司通常是先設(shè)汁產(chǎn)品，再計(jì)算出成本，然后再估計(jì)產(chǎn)品是否可能有銷(xiāo)路，如果成本太高，則重新設(shè)計(jì)產(chǎn)品。日本公司的思路則截然不同，它們先估計(jì)消費(fèi)者可以接受的價(jià)格，減去企業(yè)的目標(biāo)利潤(rùn)，算出其成本，然后運(yùn)用"成本筑人"的思想，在將材料、部件匯集裝配成產(chǎn)品的同時(shí)，也將成本一并"筑人"，相當(dāng)于事前在圖紙上規(guī)劃模擬丁一遍生產(chǎn)過(guò)程。作業(yè)成本法和成本企劃從管理的基本思想上就有根本性的區(qū)別，從而在管理程序上也不盡相同。

　　2.管理重點(diǎn)的差異。

　　作業(yè)成本管理的重點(diǎn)在于"作業(yè)"。其對(duì)成本的歸集模式是資源+作業(yè)+產(chǎn)品，作業(yè)是聯(lián)系投入和產(chǎn)出的紐帶，企業(yè)通過(guò)對(duì)作業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)過(guò)程分析來(lái)進(jìn)行改善，以達(dá)到"成本最低"的目的。其步驟如下：

　?、俳I(yè)務(wù)過(guò)程模型；

　?、诿鞔_識(shí)別與定義作業(yè)；

　?、蹖?shí)施作業(yè)的價(jià)值分析；

　?、茉O(shè)定改善作業(yè)的方針。

　　成本企劃管理的重點(diǎn)在于目標(biāo)成本，更廣義地說(shuō)是"成本工程"，包括目標(biāo)成本的制定、筑人和達(dá)成?；?quot;源流管理"思想，日本企業(yè)強(qiáng)調(diào)"事前控制"，對(duì)成本的發(fā)生進(jìn)行"預(yù)演"， 在產(chǎn)品正式投產(chǎn)前，做到"萬(wàn)無(wú)一失"。至于目標(biāo)成本的完成，需要生產(chǎn)、供應(yīng)商等各個(gè)方面的人員合作來(lái)實(shí)現(xiàn)。

　　當(dāng)然，作業(yè)成本法中也有目標(biāo)成本，但與成本企劃有根本不同。作業(yè)成本法中的目標(biāo)成本是基于全面質(zhì)量管理的質(zhì)量日標(biāo)成本，它的作用是提供一種改善的參照，而不是必須達(dá)到的日標(biāo)；成本企劃中的目標(biāo)成本是一種"必達(dá)"的目標(biāo)，是真正意義上的目標(biāo)成本。如果沒(méi)有實(shí)現(xiàn)，則意味著企劃的失敗。

　　3.信息來(lái)源及管理方法、主體的不同。

　　作業(yè)成本法是基于財(cái)務(wù)信息的管理，即借助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，運(yùn)用管理會(huì)汁信息處理方法，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生或可能發(fā)生的成本的數(shù)額與形態(tài)，實(shí)施控制、分析和評(píng)價(jià)。成本企劃則認(rèn)為，成本絕非單純賬簿的產(chǎn)物，它既然在制造過(guò)程中發(fā)生，就應(yīng)從工學(xué)的技術(shù)層面去把握成本信息，以工學(xué)的方法對(duì)成本進(jìn)行預(yù)測(cè)、監(jiān)控。因此，作業(yè)成本法運(yùn)用的方法是管理會(huì)計(jì)方法，主要由成本會(huì)計(jì)人員來(lái)進(jìn)行管理；成本企劃主要運(yùn)用的是管理工程方法，參與的人員不僅來(lái)自財(cái)務(wù)部門(mén)，還包括設(shè)計(jì)人員、營(yíng)銷(xiāo)人員、生產(chǎn)人員等。

　　以上是對(duì)日和歐美成本管理差異的分析，下面是對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)成本管理的一點(diǎn)建議：

　　傳統(tǒng)的成本管理模式著重于"差額"管理，其程序是事先制定"標(biāo)準(zhǔn)成本"，然后將"標(biāo)準(zhǔn)成本"分配至各責(zé)任單位，再對(duì)實(shí)際發(fā)生成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的"差額"進(jìn)行分析，最后找小"差額"異常變動(dòng)的原因并提出改進(jìn)措施。這種方法的弊端在于：

　?、俦M管有些成本管理模式（如日標(biāo)成本管理）提出了"全程控制"，包括事前控制、事中控制、事后控制，但在管理程序上實(shí)際是偏重于事后控制的。成本信息的滯后性使得生產(chǎn)過(guò)程中的"成本浪費(fèi)"不能及時(shí)地被發(fā)現(xiàn)并解決。

　?、诮?jīng)濟(jì)"個(gè)性化"的趨勢(shì)促使傳統(tǒng)的"少品種、大批量"生產(chǎn)向"度身定做，多品種、小批量"生產(chǎn)轉(zhuǎn)化。因此，制定如此多的產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本，并及時(shí)進(jìn)行修訂變得越來(lái)越困難，標(biāo)準(zhǔn)成本法也就失去了其存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。

　　對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)成本管理的啟示和建議

　　1.更新成本管理觀念。

　　長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)企業(yè)對(duì)成本管理的理解仍然停留在片面地降低成本水平，強(qiáng)調(diào)節(jié)約和節(jié)省上。對(duì)成本的狹隘理解，使我國(guó)企業(yè)的成本管理方式落后，甚至失敗?？v觀世界發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)成本管理，無(wú)論是作業(yè)成本法還是成本企劃，其運(yùn)用的都是系統(tǒng)的、全方位的成本戰(zhàn)略管理觀念，從使用的具體方法到參與的人員，無(wú)不體現(xiàn)了這一點(diǎn)。如果仍然停留在陳舊的成本管理觀念上，企業(yè)的成本管理是不會(huì)提供有用的成本信息的。

　　2.提高企業(yè)人員素質(zhì)。

　　歐美等發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)之所以能運(yùn)行如此復(fù)雜的作業(yè)成本法和成本企劃，與它們先進(jìn)的企業(yè)文化、人員素質(zhì)、組織管理方式是分不開(kāi)的。如在成本企劃中，成本降低方案是--個(gè)全員參加的過(guò)程，不論是第--線(xiàn)的生產(chǎn)人員還是專(zhuān)職成本分析人員，都對(duì)企業(yè)的技術(shù)特點(diǎn)、生產(chǎn)流程有清楚的認(rèn)識(shí)，并有責(zé)任參與、配合，而不單單是成本核算人員的事。這就對(duì)人員素質(zhì)和協(xié)作的有效性提出了很高的要求。

　　3.結(jié)合實(shí)際，切忌生搬硬套。

　　日美的成本管理模式差別如此之大，不是偶然，與其各自的傳統(tǒng)文化背景和企業(yè)內(nèi)部組織方式的差別有密切關(guān)系。日本企業(yè)的工作方式強(qiáng)調(diào)合作、信任，其組織方式以橫向合作為主，不同于美國(guó)的縱向控制，有嚴(yán)格的上下級(jí)之分，這就是日本企業(yè)采用更強(qiáng)調(diào)合作、協(xié)調(diào)的成本企劃，而不照搬作業(yè)成本法的原因。中國(guó)企業(yè)在借鑒外來(lái)先進(jìn)成本管理經(jīng)驗(yàn)時(shí)，也要注意結(jié)合自身實(shí)際。