IPO審計是一項復(fù)雜且綜合性較強(qiáng)的業(yè)務(wù)項目，通常項目周期很長，涉及到企業(yè)的改制以及上市申報的方方面面，尤其還要跟多方中介機(jī)構(gòu)合作，因此，相關(guān)業(yè)務(wù)難度也較高，筆者就IPO審計過程中應(yīng)當(dāng)注意的事項作些探討。

　　一、項目前期安排

　　1.了解行業(yè)背景。

　　由于項目安排等原因，很多IPO項目的注冊會計師很難一開始就熟悉其行業(yè)及業(yè)務(wù)對象特征。因此，筆者認(rèn)為在前期調(diào)查中，應(yīng)當(dāng)分兩方面進(jìn)行。一是對行業(yè)及企業(yè)的整體了解，主要渠道有網(wǎng)絡(luò)以及一些專業(yè)書刊，特別是對于同行業(yè)中已預(yù)披露或者已上市的公司，要了解客戶行業(yè)競爭情況和技術(shù)特點(diǎn)及其對財務(wù)狀況的影響：二是利用項目組人員調(diào)查的財務(wù)數(shù)據(jù)情況，初步了解及分析企業(yè)的財務(wù)狀況。

　　2.評價風(fēng)險因素。

　?。?）客戶財務(wù)報表對外口徑差別風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)要求IPO承辦律師到工商局調(diào)閱查詢客戶工商登記注冊資料，到稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)閱查詢納稅申報資料。到銀行調(diào)閱查詢貸款申請資料，并就相關(guān)資料與企業(yè)提供給項目組的盡職調(diào)查資料進(jìn)行比對，主要考慮企業(yè)有可能存在對外報送不同財務(wù)報表及驗(yàn)資報告的情況，盡早了解其對外報告的差異以及具體原因。

　?。?）資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)風(fēng)險。應(yīng)當(dāng)關(guān)注賬上無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的所有權(quán)證辦理情況，該項目的核查也是律師核查的重點(diǎn)，有些資產(chǎn)可能未辦理或者無法辦理產(chǎn)權(quán)，有些資產(chǎn)所有權(quán)可能存在潛在糾紛，應(yīng)考慮這些因素對資產(chǎn)是否構(gòu)成實(shí)質(zhì)性影響。

　　（3）其他方面。如內(nèi)部控制、對外投資構(gòu)成、股本結(jié)構(gòu)、繳稅情況、成本項目、關(guān)聯(lián)方交易等。內(nèi)控方面應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)的基本授權(quán)審批制度。尤其該關(guān)注憑證后附的相關(guān)審批手續(xù)是否完整。

　　特別強(qiáng)調(diào)的是，對于一個IPO項目，實(shí)際上不存在非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計報告，因?yàn)橐坏┥婕暗椒菢?biāo)準(zhǔn)意見的審計報告時，就意味著這個項目的談判失敗，筆者認(rèn)為注冊會計師在盡職調(diào)查后，應(yīng)當(dāng)就相關(guān)的風(fēng)險因素進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑u估，并且就涉及到可能選用的審計程序以及總體時間進(jìn)度與相關(guān)各方進(jìn)行必要的溝通，同時提請項目承接合伙人注意，否則投入大量物力及人力后，發(fā)現(xiàn)各方很難在某些方面達(dá)成共識時，可能已給各方造成不同程度的影響。

　　二、審計過程控制

　　（一）審計程序的選擇及底稿的要求

　　1.總體分析。對于申報財務(wù)報表，當(dāng)拿到報表未審數(shù)或完成審計初稿時，應(yīng)關(guān)注各期、各個報表項目的結(jié)構(gòu)、比例等方面的比較，同時對相關(guān)項目的變動做出充分且恰當(dāng)?shù)恼f明。以避免對一些重要科目的審計程序有遺漏。

　　2.現(xiàn)金流量表與資產(chǎn)負(fù)債表及損益表之間的勾稽核對?，F(xiàn)金流量也是各方關(guān)注重點(diǎn)，因此在復(fù)核（或者代編）現(xiàn)金流量表時，盡可能做出調(diào)整分錄，以清晰反映三張表之間的勾稽關(guān)系。

　　3.內(nèi)控審核。與正常年報審計相比，IPO項目的內(nèi)控審核可選擇的資料較多，因?yàn)樵谶@個過程中。會有律師的專項核查意見以及券商的工作底稿供參考?？梢砸婚_始就與企業(yè)約定，提供給律師及券商的除專項資料外，其余均額外復(fù)印一份給注冊會計師，很多資料均可以作為內(nèi)控審核的直接或者間接依據(jù)，如員工勞動關(guān)系核查等，可以作為薪資循環(huán)測試的底稿。

　　4.重大合同的摘錄。通常情況下，在審計中可以合理安排一至兩名助理人員，完成對重大采購、銷售以及融資、投資合同的摘錄工作，項目負(fù)責(zé)人可以根據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)，設(shè)計不同的欄次來摘錄，對相關(guān)資料做好索引，并將摘錄的合同條款與相關(guān)科目的測試相結(jié)合。

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　　1.涉稅事項的調(diào)整。收入或者成本方面的調(diào)整在審計過程中必然會引起稅金的調(diào)整。

　　（1）所得稅的影響。當(dāng)審計調(diào)整涉及到企業(yè)以前年度所得稅時，對原始報表與申報表的差異進(jìn)行列報。在發(fā)現(xiàn)相關(guān)差異的當(dāng)期進(jìn)行調(diào)整，并補(bǔ)征人庫，具體作法是在稅務(wù)部門允許的情況下，企業(yè)作為自查調(diào)整，在以后年度完稅入庫，不過這種做法的風(fēng)險是，監(jiān)管部門可能認(rèn)為補(bǔ)稅引起的規(guī)范經(jīng)營效果需要進(jìn)一步觀察，通常要求企業(yè)規(guī)范運(yùn)營一年后再申報。

　?。?）增值稅的影響。一些收入或者存貨的調(diào)整項目會涉及到增值稅的調(diào)整，實(shí)務(wù)操作中存在兩種觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)是調(diào)整增值稅，因?yàn)榭紤]到附加稅直接影響損益，而且相關(guān)金額可能較大：另一種觀點(diǎn)是不調(diào)整增值稅，實(shí)際上一些收入或者存貨項目的調(diào)整對增值稅及相關(guān)附加稅的影響都是時間性差異，因此沒有必要調(diào)整。筆者認(rèn)為，除非是金額特別重大，否則沒有必要調(diào)整增值稅，尤其是小額的進(jìn)項稅額或者銷項稅額，調(diào)整的結(jié)果會影響稅金的賬面金額與納稅申報金額，給納稅情況專項審核報告帶來不便。

　　2.往來款項的核對。不論是應(yīng)收款項還是應(yīng)付款項，有些企業(yè)僅針對收支流水與客戶核對，而忽略了余額的對賬。因此注冊會計師有必要對其發(fā)函詢證并考慮回函情況。筆者為，在操作上。應(yīng)當(dāng)建議企業(yè)自行清理往來賬。必要時。項目負(fù)責(zé)人應(yīng)派經(jīng)驗(yàn)豐富的審計人員參與企業(yè)各個對口部門對相關(guān)往來賬的核對清理。

　　對往來賬的差異，處理方法可以歸集為兩種：

　　（1）追溯調(diào)整，將部分壞賬或者費(fèi)用性質(zhì)掛賬等進(jìn)行歸集后，統(tǒng)一報公司決策層進(jìn)行審批調(diào)整。值得強(qiáng)調(diào)的是：追溯調(diào)整應(yīng)當(dāng)考慮期后的發(fā)生情況，以免調(diào)整過度。

　　（2）繼續(xù)掛賬主要針對應(yīng)收款項），通過計提壞賬準(zhǔn)備使其賬面價值歸零。

　　3.收支審批的整理。有些企業(yè)的收支審核過于簡單，可能因?yàn)樵瓉聿]有對賬務(wù)進(jìn)行必要的控制。憑證后附的附件僅有相關(guān)的銀行單據(jù)或者未經(jīng)簽章審批的發(fā)票，沒有建立專門的付款審批，應(yīng)要求企業(yè)補(bǔ)充完整。

　　4.成本的考慮。在多數(shù)企業(yè)核算中?？紤]到人工開支的縮減，成本歸集和核算通常會被簡化，料、工、費(fèi)的歸集和分配有可能只是粗線條，而不是量化到具體的成本項目，而對于注冊會計師而言，只有具體到各個成本項目才能完成相關(guān)的審計測試。在產(chǎn)品的大類別上企業(yè)會通過一定的方法來區(qū)分，否則其對外產(chǎn)品報價失去依據(jù)；但具體產(chǎn)品類別上可能會有所忽略。而成本核算本身就是一個實(shí)質(zhì)重于形式的項目。成本核算務(wù)必須追求內(nèi)在的真實(shí)性，只有符合內(nèi)在的真實(shí)性，成本的分析才能做到有依據(jù)。同時，仍應(yīng)當(dāng)向企業(yè)強(qiáng)調(diào)成本核算的重要性，必要時，為企業(yè)重新設(shè)計成本核算流程，規(guī)范其成本核算。