精確聚焦三大事項(xiàng) 定點(diǎn)化解稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

2014年，在國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)一部署下，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)通力合作，在一些大企業(yè)開展了分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作——以股權(quán)轉(zhuǎn)讓、跨境投資和關(guān)聯(lián)交易等企業(yè)重大事項(xiàng)稅收風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，在統(tǒng)籌開展風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和等級(jí)排序的基礎(chǔ)上，區(qū)分不同事項(xiàng)制訂專門的稅收風(fēng)險(xiǎn)管理工作指引，為各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)指明風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的方向、重點(diǎn)和方法路徑，幫助各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)精確制導(dǎo)。這項(xiàng)創(chuàng)新性的工作既幫助企業(yè)排查和消除了相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也為堵漏增收作出了應(yīng)有貢獻(xiàn)。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓：形式隱蔽暗中避稅

對(duì)于大企業(yè)而言，股權(quán)轉(zhuǎn)讓是企業(yè)調(diào)整集團(tuán)戰(zhàn)略、開展風(fēng)險(xiǎn)投資而經(jīng)常采取的一種交易行為，往往屬于重大交易事項(xiàng)，業(yè)務(wù)復(fù)雜，極易產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在2014年的分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作中，江蘇省國(guó)稅局和地稅局聯(lián)合開展股權(quán)轉(zhuǎn)讓專項(xiàng)審計(jì)，共補(bǔ)征稅款11.76億元；四川省國(guó)稅局關(guān)注股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，確定某企業(yè)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中需補(bǔ)繳稅款近1億元。

風(fēng)險(xiǎn)描述

總體來(lái)看，大企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的形式和所涉及業(yè)務(wù)日趨多樣復(fù)雜，且大多涉及相關(guān)稅種納稅業(yè)務(wù)的履行，潛在風(fēng)險(xiǎn)較高。

通過(guò)對(duì)部分大企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行深入分析，大企業(yè)稅收管理司將大企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)歸納為六大方面：一是境外投資方間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)股權(quán)未扣繳企業(yè)所得稅；二是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部股權(quán)劃轉(zhuǎn)不遵循獨(dú)立交易原則；三是企業(yè)之間通過(guò)股權(quán)置換的形式規(guī)避繳納相關(guān)稅款；四是不符合特殊重組事項(xiàng)未繳納相關(guān)稅款；五是個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)未繳納相關(guān)稅款；六是出售股份公司獲準(zhǔn)上市前取得股票未繳納營(yíng)業(yè)稅。

典型案例

1股換回2億股，聽起來(lái)是天方夜譚，但有的企業(yè)就這么干了！

YK集團(tuán)有限公司為我國(guó)居民企業(yè)，通過(guò)注資置換股權(quán)的方式，將YK生物化學(xué)股份有限公司20.74%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給CX香港有限公司，股權(quán)支付金額15.116億元，成本為10億元，其實(shí)質(zhì)為股權(quán)置換行為（增發(fā)1股股份作為對(duì)價(jià)），形式十分隱蔽，目的就是避稅。

《YK生物化學(xué)股份有限公司2012年年報(bào)》披露，“CX香港有限公司為YK集團(tuán)境外全資附屬公司，為優(yōu)化業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，提高YK集團(tuán)核心競(jìng)爭(zhēng)力，YK集團(tuán)將其持有的YK生化2億股股份（占YK生化總股本的 20.74%）全部注入CX香港有限公司，本次權(quán)益變動(dòng)采取股份注資方式，不存在資金的支付”。

實(shí)際上，上述注資行為共涉及YK集團(tuán)有限公司（甲方）、YK集團(tuán)（香港）有限公司（乙方）、丙方、丁方和CX香港有限公司（戊方）5家公司。其中，甲方持有YK生物化學(xué)股份有限公司的2億股股份（標(biāo)的股份），乙方是甲方在香港成立的全資附屬公司，丙方是乙方在英屬維爾京群島成立的直接全資附屬公司，丁方是丙方在英屬維爾京群島成立的直接全資附屬公司，戊方是丁方在香港成立的直接全資附屬公司。

審計(jì)人員通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，上述注資方式是甲方向乙方注入標(biāo)的股份權(quán)益，乙方向丙方注入標(biāo)的股份權(quán)益，丙方向丁方注入標(biāo)的股份權(quán)益，丁方向戊方注入標(biāo)的股份權(quán)益。作為注資的對(duì)價(jià)，戊方向丁方增發(fā)一股股份，丁方向丙方增發(fā)一股股份，丙方向乙方增發(fā)一股股份，乙方向甲方增發(fā)一股股份。

分事項(xiàng)工作團(tuán)隊(duì)判定，這種注資行為實(shí)質(zhì)是股權(quán)轉(zhuǎn)讓，企業(yè)涉嫌通過(guò)簽訂注資協(xié)議，采用增發(fā)一股股份作為對(duì)價(jià)注資的方式轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不具有合理的商業(yè)目的，具有規(guī)避納稅義務(wù)的嫌疑。因此，建議對(duì)居民企業(yè)通過(guò)注資并接受增資一股作為對(duì)價(jià)的行為，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓公允價(jià)值征收相關(guān)稅款。

審計(jì)重點(diǎn)

在股權(quán)轉(zhuǎn)讓的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)中，分事項(xiàng)工作團(tuán)隊(duì)重點(diǎn)審計(jì)以下事項(xiàng)：工商登記信息與稅務(wù)登記信息是否一致；注資或增資協(xié)議等是否存在股權(quán)交易的實(shí)質(zhì)；轉(zhuǎn)讓方是否已在當(dāng)年將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額或代扣代繳個(gè)人所得稅；被轉(zhuǎn)讓股權(quán)所選用的資產(chǎn)評(píng)估方法是否合理；股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格是否公允；股權(quán)轉(zhuǎn)讓計(jì)稅基礎(chǔ)是否正確等。

原因剖析

大企業(yè)稅收管理司有關(guān)負(fù)責(zé)人認(rèn)為，大企業(yè)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中之所以風(fēng)險(xiǎn)較多，除了股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)跨區(qū)域跨層級(jí)，屬地稅務(wù)機(jī)關(guān)難以管理，相關(guān)稅收政策不明晰等原因外，大企業(yè)在重組事項(xiàng)上缺乏納稅意識(shí)是一個(gè)很重要的原因。在實(shí)踐中，大集團(tuán)整合業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)發(fā)生大量的公司重組行為。但是，相當(dāng)一部分大企業(yè)都認(rèn)為這種業(yè)務(wù)整合屬于集團(tuán)內(nèi)部結(jié)構(gòu)調(diào)整，不涉及相關(guān)納稅義務(wù)的履行。此外，還有一些大企業(yè)為了規(guī)避稅收義務(wù)，開展了多種形式的稅收籌劃，也大大增加了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

跨境投資：資本出境不見(jiàn)回報(bào)

一些大型企業(yè)在跨境投資中，雖然一路高歌猛進(jìn)，卻有意無(wú)意忽視了其中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。據(jù)悉，海南省地稅局在跨境投資分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作中，通過(guò)對(duì)一家企業(yè)跨境投資未分配利潤(rùn)予以核查，將該公司境外子公司涉及的企業(yè)所得稅1億元順利征收入庫(kù)。

風(fēng)險(xiǎn)描述

根據(jù)分事項(xiàng)共組團(tuán)隊(duì)對(duì)部分大企業(yè)開展評(píng)估審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的情況看，在跨境投資這一重大事項(xiàng)上，大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要集中在受控外國(guó)公司和境外投資企業(yè)可能被認(rèn)定為中資控股居民企業(yè)兩大方面。在實(shí)踐中，一些大企業(yè)往往選擇在低稅率國(guó)家（地區(qū)）投資，產(chǎn)生利潤(rùn)后，并非出于合理經(jīng)營(yíng)需要對(duì)利潤(rùn)不作分配，在構(gòu)成受控外國(guó)企業(yè)情形下，存在較高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同樣，企業(yè)在境外設(shè)立許多空殼公司，沒(méi)有實(shí)質(zhì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的，造成少繳稅或推遲繳稅的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；或者被認(rèn)定為中國(guó)居民企業(yè)之后向其他非居民企業(yè)支付股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等項(xiàng)目時(shí)未扣繳非居民企業(yè)所得稅，也存在很高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

典型案例

A公司在迪拜設(shè)立了全資子公司F公司，并由F公司控制著27家單船公司，且這27家單船公司均處于低稅率國(guó)家（地區(qū)）。截至2013年底，F(xiàn)公司及其子公司共有5.6億元的歷年未分配利潤(rùn)，并且在沒(méi)有合理經(jīng)營(yíng)需要的情況下對(duì)利潤(rùn)不作分配，構(gòu)成受控外國(guó)公司?；诖耍质马?xiàng)工作團(tuán)隊(duì)督促中國(guó)居民企業(yè)股東在本年度內(nèi)將境外控股企業(yè)及其境外子公司的未分配利潤(rùn)分回；如未及時(shí)分回的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于居民企業(yè)的部分，應(yīng)視同受控外國(guó)公司股息分配并計(jì)入居民企業(yè)的當(dāng)期收入納稅。

審計(jì)重點(diǎn)

在跨境交易的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作中，大企業(yè)稅收管理司分事項(xiàng)工作團(tuán)隊(duì)重點(diǎn)關(guān)注以下方面：（1）境外投資企業(yè)利潤(rùn)已分配但未在我國(guó)境內(nèi)申報(bào)，或境外承包工程和提供勞務(wù)的收入未在我國(guó)境內(nèi)申報(bào)；（2）是否存在用境內(nèi)盈利彌補(bǔ)境外虧損；（3）境外所得稅收抵免計(jì)算是否正確；（4）是否利用受控外國(guó)公司在境外累積利潤(rùn)；（5）境外投資企業(yè)被認(rèn)定為非境內(nèi)注冊(cè)中國(guó)居民企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)，以及認(rèn)定之后向其他非居民企業(yè)支付股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等項(xiàng)目時(shí)未依法扣繳非居民企業(yè)所得稅；（6）是否通過(guò)境外投資，利用職能剝離形式向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)；（7）是否存在銀行向境外分行支付利息未依法扣繳非居民企業(yè)所得稅；（8）是否存在中國(guó)居民企業(yè)在境外設(shè)立空殼子公司發(fā)生的業(yè)務(wù)，實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；（9）是否存在向境外投資企業(yè)支付不合理費(fèi)用、與境外企業(yè)之間的不合理資本轉(zhuǎn)移，特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)間的資金拆解、服務(wù)提供、貨物貿(mào)易定價(jià)等；（10）企業(yè)境外投資是否有合理的商業(yè)目的，是否存在規(guī)避稅收目的。

原因剖析

大企業(yè)稅收管理司有關(guān)負(fù)責(zé)人認(rèn)為，大企業(yè)在跨境交易中之所以存在很多稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，主要是基于以下幾個(gè)原因：一是集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)存在多元性和復(fù)雜性，其業(yè)務(wù)事項(xiàng)往往金額巨大，且涉及不同稅種，一旦在稅收政策執(zhí)行上存在理解偏差，將會(huì)導(dǎo)致嚴(yán)重的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。二是企業(yè)過(guò)激的稅收籌劃。部分企業(yè)確實(shí)存在僥幸心理，主觀上存在利用國(guó)際稅制差異避稅的動(dòng)機(jī)，導(dǎo)致在跨國(guó)交易中出現(xiàn)過(guò)激籌劃。三是企業(yè)對(duì)重大交易事項(xiàng)缺乏稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)與管理能力。由于部分大企業(yè)沒(méi)有建立完善的內(nèi)控制度，稅務(wù)專業(yè)人士也未能充分參與業(yè)務(wù)決策過(guò)程，在集團(tuán)組織機(jī)構(gòu)的調(diào)整、經(jīng)營(yíng)模式的變化、重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)的發(fā)生等過(guò)程中，未就可能存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研究和分析。各部門之間信息溝通不暢，使得涉稅風(fēng)險(xiǎn)得不到有效的控制和管理，為企業(yè)稅收遵從埋下重大隱患。另外，稅制不完善，稅企溝通不足等，也是大企業(yè)在跨境交易中產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要原因。

關(guān)聯(lián)交易：人為定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)

對(duì)大企業(yè)而言，雖然并不是每一筆關(guān)聯(lián)交易都涉及避稅，但從實(shí)踐看，的確是一個(gè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的高發(fā)源。比如，北京市國(guó)稅局在關(guān)聯(lián)交易分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作中，就發(fā)現(xiàn)某國(guó)際知名企業(yè)存在2個(gè)關(guān)聯(lián)交易疑點(diǎn)，涉及稅金2000多萬(wàn)元；再比如，福建省廈門市國(guó)稅局和地稅局聯(lián)合開展關(guān)聯(lián)交易分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作后，當(dāng)?shù)卮笃髽I(yè)紛紛主動(dòng)申報(bào)了關(guān)聯(lián)交易情況，其中有一部分企業(yè)不但關(guān)聯(lián)交易類型多樣，而且金額超過(guò)1000萬(wàn)元。

風(fēng)險(xiǎn)描述

綜合大企業(yè)關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)中存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，分事項(xiàng)工作團(tuán)隊(duì)認(rèn)為關(guān)聯(lián)交易中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為以下幾類，一是通過(guò)關(guān)聯(lián)交易向設(shè)立在低稅負(fù)國(guó)家（地區(qū)）企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)；二是通過(guò)關(guān)聯(lián)交易向境內(nèi)享受各種企業(yè)所得稅優(yōu)惠的低稅負(fù)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)；三是通過(guò)供應(yīng)鏈重組轉(zhuǎn)移，調(diào)節(jié)利潤(rùn)分配，導(dǎo)致集團(tuán)內(nèi)成員企業(yè)利潤(rùn)與功能不匹配；四是通過(guò)集團(tuán)分?jǐn)倓趧?wù)費(fèi)的方式調(diào)節(jié)不同稅負(fù)成員企業(yè)利潤(rùn)水平，降低集團(tuán)稅負(fù)；五是設(shè)立集團(tuán)“資金池”，通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)資金融通的方式調(diào)節(jié)不同稅負(fù)成員企業(yè)利潤(rùn)水平，降低集團(tuán)稅負(fù)。

典型案例

C集團(tuán)境內(nèi)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方發(fā)生的關(guān)聯(lián)勞務(wù)較多，包括咨詢服務(wù)勞務(wù)、研發(fā)勞務(wù)、售后支持服務(wù)等，但關(guān)聯(lián)勞務(wù)定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)存在不合理的情況。

以咨詢服務(wù)勞務(wù)為例。C集團(tuán)中國(guó)公司向境外關(guān)聯(lián)方提供咨詢服務(wù)，主要包括中國(guó)市場(chǎng)分析、產(chǎn)品需求分析等，一直按完全成本加成率作為關(guān)聯(lián)勞務(wù)定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，而并未按照可比公司的實(shí)際利潤(rùn)率對(duì)定價(jià)政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。從同類企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況來(lái)看，此定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)偏低。另外，C集團(tuán)不同境內(nèi)成員企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方提供同類型勞務(wù)的定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也不一致?；诖耍诖笃髽I(yè)稅收管理司開展分事項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)管理工作后，C集團(tuán)自愿將中國(guó)公司向境外關(guān)聯(lián)方提供咨詢服務(wù)勞務(wù)的定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)統(tǒng)一各成員企業(yè)提供同類勞務(wù)的定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

審計(jì)重點(diǎn)

對(duì)跨境關(guān)聯(lián)交易，分事項(xiàng)工作團(tuán)隊(duì)重點(diǎn)審核企業(yè)是否通過(guò)關(guān)聯(lián)交易向境外轉(zhuǎn)移利潤(rùn)；對(duì)境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，重點(diǎn)審核大企業(yè)是否通過(guò)關(guān)聯(lián)交易向低稅負(fù)或處于優(yōu)惠期間的企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)避稅；對(duì)非合理商業(yè)安排，重點(diǎn)審核大企業(yè)是否存在實(shí)施不具有合理商業(yè)目的安排而減少、免除或者推遲繳納稅款，包括濫用稅收優(yōu)惠、濫用稅收協(xié)定、濫用公司組織形式、利用避稅港避稅、其他不具有合理商業(yè)目的的安排等。

原因剖析

大企業(yè)稅收管理司有關(guān)負(fù)責(zé)人認(rèn)為，大企業(yè)組織架構(gòu)復(fù)雜、關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)類型多，容易采取稅收籌劃來(lái)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。與此同時(shí)，很多大企業(yè)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防控措施相對(duì)較弱。從集團(tuán)組織架構(gòu)來(lái)看，相當(dāng)一部分大企業(yè)還未設(shè)立專門的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)，稅務(wù)日常管理相對(duì)粗放，企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)稅務(wù)政策的把握不夠及時(shí)和準(zhǔn)確。大企業(yè)缺乏系統(tǒng)化和制度化應(yīng)對(duì)和控制關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制，應(yīng)對(duì)關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的方式基本上是被動(dòng)的、應(yīng)急的和臨時(shí)的。