“甲供材”在“營(yíng)改增”后有哪些影響？

對(duì)于甲供材這一普遍存在的現(xiàn)象，在“營(yíng)改增”前后會(huì)有完全不同的影響，需要加以注意。

所謂“甲供材”就是甲方提供材料。即在建設(shè)工程承包合同中，由甲方（建設(shè)方）與乙方（承包方）事先在合同中約定由甲方提供主材或工程設(shè)備的一種供貨方式。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)建筑法》第二十五條規(guī)定和《中華人民共和國(guó)建設(shè)工程質(zhì)量管理?xiàng)l例》第十四條的相關(guān)規(guī)定可以看出，甲供材在法律層面是合法的，也是允許的。

對(duì)于甲供材這一普遍存在的現(xiàn)象，在“營(yíng)改增”前后會(huì)有完全不同的影響，需要加以注意。下面試舉例分析。

例：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司與一建筑工程總承包公司簽訂了建筑工程承包合同，工程總造價(jià)為5000萬(wàn)元，其中商品砼500萬(wàn)元，鋼筋500萬(wàn)元，約定由房地產(chǎn)公司負(fù)責(zé)供應(yīng)。

一、營(yíng)業(yè)稅下涉稅關(guān)系復(fù)雜

在現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅條件下，甲供材跨越建筑業(yè)和貨物銷(xiāo)售業(yè)兩大行業(yè)，涉及增值稅、營(yíng)業(yè)稅兩大領(lǐng)域，涉稅關(guān)系復(fù)雜，容易讓人產(chǎn)生困惑。

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。”

可知，除裝飾工程之外的其他建筑業(yè)勞務(wù)所用的原材料、其他物資和動(dòng)力不論甲方提供還是乙方提供，價(jià)款要全部計(jì)入到營(yíng)業(yè)額中繳納營(yíng)業(yè)稅，而工程所用的設(shè)備，乙方提供的要計(jì)入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，甲方提供的則不用包含在營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)中。

涉稅關(guān)系較為復(fù)雜，主要表現(xiàn)在以下4個(gè)方面。

第一，發(fā)票開(kāi)具問(wèn)題。

依據(jù)上例甲方提供商品砼和鋼筋，則甲方需要取得500萬(wàn)元的商品砼、500萬(wàn)元的鋼筋增值稅普通發(fā)票和4000萬(wàn)元的建筑業(yè)發(fā)票。只要涉及甲供材甲方就要取得兩種類(lèi)別的發(fā)票，根據(jù)這兩種不同發(fā)票入賬，計(jì)入開(kāi)發(fā)成本。

第二，稅款繳納問(wèn)題。

商品砼和鋼筋雖然是甲方采購(gòu)，乙方只是利用甲方采購(gòu)的商品砼和鋼筋提供建筑業(yè)勞務(wù)，但根據(jù)上述營(yíng)業(yè)稅規(guī)定，乙方營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)為5000萬(wàn)元（4000+1000），乙方需要繳納營(yíng)業(yè)稅150萬(wàn)元，并且稅款的繳納主體只能是乙方。

第三，稅款負(fù)擔(dān)問(wèn)題。

乙方繳納了甲供的商品砼和鋼筋的營(yíng)業(yè)稅稅款30萬(wàn)元。這讓一些人不理解，認(rèn)為不合理-- -商品砼和鋼筋并非乙方采購(gòu)卻要乙方繳納相應(yīng)的稅款。其實(shí)稅款的繳納者并不意味著就是稅款的負(fù)擔(dān)者。根據(jù)計(jì)價(jià)規(guī)范的相關(guān)規(guī)定，一個(gè)單位工程價(jià)款是由分部分項(xiàng)工程費(fèi)、措施項(xiàng)目費(fèi)、其他項(xiàng)目費(fèi)、規(guī)費(fèi)和稅金5部分組成。

從工程造價(jià)過(guò)程看，不管是誰(shuí)提供了工程材料，其價(jià)款都要全部計(jì)入到分部分項(xiàng)工程費(fèi)中，構(gòu)成工程實(shí)體，再加上非實(shí)體的措施項(xiàng)目費(fèi)、其他項(xiàng)目費(fèi)和規(guī)費(fèi)，這四項(xiàng)一起構(gòu)成稅金的取費(fèi)基礎(chǔ)從而計(jì)取稅金，所以可得出甲供材的這部分稅金已經(jīng)包含在承包工程的合同價(jià)款中由乙方計(jì)取了營(yíng)業(yè)稅及其附加。即這部分稅款最終是由甲方承擔(dān)的。

第四，材料和設(shè)備、裝飾勞務(wù)和其他建筑業(yè)勞務(wù)的區(qū)分。

相對(duì)于甲供材，由于甲供設(shè)備不需要繳納營(yíng)業(yè)稅，所以材料和設(shè)備的區(qū)分就變得尤為關(guān)鍵。雖然各省級(jí)地稅機(jī)關(guān)大都出臺(tái)了設(shè)備清單文件、目錄等，但實(shí)際中情況復(fù)雜多變，設(shè)備和材料的準(zhǔn)確劃分并不容易，極易引起稅企爭(zhēng)議，產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。同樣由于裝飾勞務(wù)中清包工作業(yè)的情況下，其營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)中也不包含甲供材部分的價(jià)款，所以一些人就混淆裝飾勞務(wù)與其他建筑業(yè)勞務(wù)的區(qū)別，以逃避稅款，這同樣會(huì)給企業(yè)帶來(lái)很大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

綜上營(yíng)業(yè)稅下甲供材涉稅關(guān)系復(fù)雜，要求企業(yè)熟知政策，做好日常的基礎(chǔ)工作，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、“營(yíng)改增”后稅款抵扣要考慮周詳

自2012年1月1日上海市率先試點(diǎn)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增以來(lái)，至今已在全部的交通運(yùn)輸業(yè)、郵政服務(wù)業(yè)、電信業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)全面推開(kāi)。目前“營(yíng)改增”正處于繼續(xù)推進(jìn)、擴(kuò)圍階段，多檔稅率并存，計(jì)有17%、13%、11%、6%稅率和3%征收率五檔。建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的增值稅稅率預(yù)計(jì)可能為11%。

建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)全部改為增值稅后，甲供材的貨物和建筑業(yè)的勞務(wù)都是同一個(gè)稅種--增值稅，營(yíng)業(yè)稅條件下稅務(wù)處理的涉稅難點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)將全部消除。但與房地產(chǎn)、建筑業(yè)相關(guān)的貨物或勞務(wù)種類(lèi)繁多，幾乎各檔稅率都可能涉及。對(duì)應(yīng)的稅率不同就會(huì)有完全不同的抵扣結(jié)果，所以企業(yè)要考慮周詳，特別要注意以下兩點(diǎn)。

第一，誰(shuí)采購(gòu)？誰(shuí)抵扣？

由于甲供材一般為大宗材料，金額大、稅款多，誰(shuí)采購(gòu)誰(shuí)將享受稅款抵扣的好處。

但在建筑市場(chǎng)中甲方居于主導(dǎo)地位，這種強(qiáng)勢(shì)的地位，或可導(dǎo)致甲方將易于取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的材料、設(shè)備、構(gòu)配件等自己來(lái)采購(gòu)，而將難于取得發(fā)票的砂、土、石料等交由乙方采購(gòu)。這樣對(duì)甲乙雙方的稅負(fù)將產(chǎn)生很大的影響。所以營(yíng)改增后要解決好誰(shuí)采購(gòu)、誰(shuí)抵扣的問(wèn)題。

第二，如何抵扣？

雖然誰(shuí)采購(gòu)誰(shuí)將抵扣稅款，但能抵扣稅款并不意味著稅負(fù)一定降低。假定建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)的增值稅稅率都定為11%。那么采購(gòu)17%、13%稅率的貨物、勞務(wù)，將獲得6%、2%稅差收益；采購(gòu)6%稅率、3%征收率的貨物、勞務(wù)，將損失5%、8%稅差；采購(gòu)11%稅率的貨物、勞務(wù)，進(jìn)項(xiàng)銷(xiāo)項(xiàng)稅差將維持平衡。

所以企業(yè)要根據(jù)材料、勞務(wù)的類(lèi)別、分 類(lèi)管理、分別采取政策。仍以上例，鋼筋的稅率為17%,鋼筋的可抵扣稅款為85萬(wàn)（500×17%），商品砼的征收率為3%，商品砼的可抵扣稅款為15萬(wàn)元（500×3%）。

假定商品砼按簡(jiǎn)易辦法征收，按照財(cái)稅〔2014〕57號(hào)文《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率政策的通知》和國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第36號(hào)文《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率有關(guān)問(wèn)題的公告》的規(guī)定商品砼征收率3%，全部由甲方采購(gòu)，則甲方可直接抵扣稅款100萬(wàn)元。

如果甲方?jīng)Q定只采購(gòu)鋼筋，商品砼交由乙方采購(gòu)，則甲方可抵扣的稅款為：甲自采鋼筋的稅款和乙方開(kāi)來(lái)的商品砼部分的建筑業(yè)11%稅率的稅款：140萬(wàn)元（85+500×11%），這樣甲方可多抵扣40萬(wàn)元。同樣道理，對(duì)于鋼筋乙方采購(gòu)，乙方將獲得30萬(wàn)元[500×（17%-11%）]稅差，而乙方采購(gòu)商品砼則乙方將損失40萬(wàn)元[500×（11%-3%）]稅差。哪方采購(gòu)、采購(gòu)何種貨品涉及到實(shí)實(shí)在在的利益，所以“營(yíng)改增”后雙方需要在商務(wù)談判、合同簽訂等過(guò)程中協(xié)商好，以達(dá)到雙方稅負(fù)的大體均衡。