國際稅收籌劃——國際稅收協(xié)定的主要內(nèi)容（5）
（3）其他個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬
1）董事的報(bào)酬所得。
董事特別是跨國公司的董事，因其本身就是股東，雖然也領(lǐng)取薪金報(bào)酬，但不同于一般受雇的職員。他們一般處于公司的上層，有的只是負(fù)責(zé)公司的監(jiān)督工作，工作流動(dòng)性大，不一定長時(shí)間停留在公司所在地。因此，要確定他們的服務(wù)提供地并非易事。他們的薪金待遇通常比較高，收入來源國也不會(huì)輕易地放棄征稅權(quán)。為此、兩個(gè)稅收協(xié)定范本都規(guī)定：“締約國一方居民，作為締約國另一方居民公司董事會(huì)成員取得的董事費(fèi)和其他類似款項(xiàng)，可以在另一方征稅?！边@里有兩層含義：一層含義是收入來源國擁有征稅權(quán)，另一層含義是把公司所在國認(rèn)定為收入來源國。我國對(duì)外簽訂的避免雙重征稅協(xié)定大都包含了與兩個(gè)協(xié)定范本一致的有關(guān)“董事費(fèi)”條款。
2）藝術(shù)家（表演家）和運(yùn)動(dòng)員所得。
一般來說，締約國一方居民作為戲劇、電影、舞蹈、音樂、廣播或電視藝術(shù)家以及各種體育運(yùn)動(dòng)員，在締約國另一方從事個(gè)人的藝術(shù)和表演活動(dòng)，一般停留時(shí)間都比較短，也不一定設(shè)有固定基地，但收入?yún)s相當(dāng)高。就他們的活動(dòng)狀況看，難以按獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的固定基地標(biāo)準(zhǔn)或183天標(biāo)準(zhǔn)來確定收入來源國的征稅權(quán)。為此，兩個(gè)國際范本部單列藝術(shù)家（表演家）和運(yùn)動(dòng)員條款，對(duì)征稅權(quán)作出如下規(guī)范：“締約國一方居民，作為表演家，如戲劇、電影、廣播或電視藝術(shù)家，或音樂家，或者作為運(yùn)動(dòng)員，在締約國另一方從事其個(gè)人活動(dòng)取得的所得，可以在另一國征稅?！辈粌H如此，為了避免對(duì)表演家和運(yùn)動(dòng)員的國外活動(dòng)征稅可能發(fā)生的實(shí)際困難，并且為了防止避稅，如果其報(bào)酬不是支付給本人，而是支付給所謂的電影公司、演出公司等，演出活動(dòng)的所在國也有權(quán)對(duì)這筆所得征稅。至于對(duì)兩國政府同意的文化交流活動(dòng)，可以制定特別的條款，對(duì)其所得，非居住國應(yīng)予以免稅，以促進(jìn)國家之間的文化交流活動(dòng)。《經(jīng)合發(fā)組織1992年協(xié)定范本》曾將協(xié)定范本英文本第十七條中“運(yùn)動(dòng)員”一語由“sportsmen”代替了“athletes”，并在注釋中闡述了藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員的定義。該定義除了包括具有表演性質(zhì)活動(dòng)的人，還包括除了攝影師、制片人、舞蹈家及其技術(shù)人員以外的人。如果藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員以特許權(quán)使用費(fèi)、贊助費(fèi)、廣告費(fèi)等形式接收除實(shí)際出場(chǎng)費(fèi)以外的所得，如其直接與出場(chǎng)費(fèi)有關(guān)，那么，這些額外的所得可適用于第十七條。此外，源于藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員的活動(dòng)所得如歸屬于另一個(gè)人，即使這個(gè)人是與藝術(shù)家或運(yùn)動(dòng)員無關(guān)的獨(dú)立第三者，也屬于第十七條的范圍。
3）退休金和政府職員所得。
目前，世界各國的社會(huì)保險(xiǎn)制度不一致，個(gè)人退休金的支付方法大約有以下幾類情況：支付給政府服務(wù)人員的退休金，一般來自于政府的預(yù)算資金；支付給企業(yè)、事業(yè)和其他社會(huì)團(tuán)體包括政府機(jī)關(guān)附屬的企業(yè)、事業(yè)在內(nèi)的工作人員的退休金，則一般多系來自這些企事業(yè)單位的資金。在有些國家，也有是根據(jù)其社會(huì)保險(xiǎn)制度或公共福利計(jì)劃，來自政府專項(xiàng)基金所支付的。
鑒于退休金的資金來源不同，因此，兩個(gè)協(xié)定范本對(duì)跨國退休金所得征稅的規(guī)范也有所不同。其中，對(duì)跨國政府人員退休金所得征稅，除了退休者屬于支付退休金的政府所在國以外的國家居民和國民，可以由其居住國獨(dú)占行使居民管轄權(quán)以外，應(yīng)該一律由支付退休金的政府所在國征稅。而在一個(gè)跨國的政府退休人員是政府所在國的非居民的條件下，只要他并不同時(shí)又是自己居住國的國民，那么，其退休金所得，依然應(yīng)該認(rèn)定是來源于支付退休金的政府所在國，由作為非居住國的這個(gè)政府所在國行使地域管轄權(quán)征稅。
至于對(duì)跨國企業(yè)、事業(yè)和其他社會(huì)團(tuán)體工作人員的退休金所得，考慮到此項(xiàng)所得一般是來自這些企事業(yè)單位的資金，因此，范本規(guī)定，應(yīng)該一律由退休者本人所在的居住國獨(dú)占行使居民管轄權(quán)征稅，其中還包括由遺孀和孤兒領(lǐng)取的退休金和其他類似的款項(xiàng)，如因以前受雇而支付的年金。但是，如果此項(xiàng)退休金所得是根據(jù)一國的社會(huì)保險(xiǎn)制度或公共福利計(jì)劃，由政府的專用基金支付，而不是由企事業(yè)單位支付，那么，應(yīng)該一律由支付退休金的政府所在國征稅。在這種情況下，納稅人居住國即便是實(shí)行對(duì)境外所得給予稅收抵免的制度，也應(yīng)給予免稅。我國同美國、新加坡、法國、馬來西亞、比利時(shí)、丹麥等國家的稅收協(xié)定也采用了這種方法。在這個(gè)企事業(yè)單位的退休人員是這個(gè)政府所在國的非居民的條件下，其退休金所得就應(yīng)該由作為非居住國的這個(gè)政府所在國行使地域管轄權(quán)征稅。
關(guān)于跨國政府人員所獲取的退休金以外的所得，即跨國政府服務(wù)所得，鑒于此項(xiàng)所得完全是來自政府所在國的行政經(jīng)費(fèi)支出，也就是說，認(rèn)定政府所在國為這類所得的來源國是符合客觀實(shí)際的。因此，國際慣例只允許有下述這種特殊例外，即對(duì)于在政府所在國以外的國家為該政府提供服務(wù)的人員所取得的報(bào)酬所得，并且這個(gè)服務(wù)人員又是他提供服務(wù)所在國家的居民和國民；或者不是僅僅由于提供該項(xiàng)服務(wù)以致停留時(shí)間較長，而成為其服務(wù)所在國居民的。例如，一個(gè)乙國的居民和國民（或者雖非乙國國民，但他從來就是乙國的居民，而并非僅僅因提供服務(wù)而成為乙國居民），在乙國為甲國政府駐乙國的大使館提供服務(wù)所獲得的所得，可以由其提供服務(wù)所在的居住國或國籍國獨(dú)占行使居民（公民）管轄權(quán)征稅。除此以外，應(yīng)該一律由支付服務(wù)所得的政府所在國征稅。
4）留學(xué)生和學(xué)徒所得。
為了有利于培養(yǎng)人才，并照顧到留學(xué)生和出國培訓(xùn)學(xué)徒、實(shí)習(xí)生的收入以及生活的實(shí)際困難，兩個(gè)范本都提出，學(xué)生或企業(yè)學(xué)徒，或在直接前往締約國一方前曾是締約國另一方居民，僅由于接受教育或培訓(xùn)的目的停留在締約國一方，其為維持生活、接受教育或培訓(xùn)收到的來源于該國以外的款項(xiàng)，該國不應(yīng)征稅。這里要注意的是，這一規(guī)范并沒有對(duì)來源于學(xué)習(xí)或培訓(xùn)地的收入給予免稅的照顧。不過，從我國對(duì)外簽訂的稅收協(xié)定看，實(shí)際免稅的不僅限于境外所得。比如同日本的協(xié)定，不分收入來源，一律確定為，其為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的收到的款項(xiàng)或所得，締約國一方應(yīng)予以免稅。中法、中比、中加協(xié)定等也依此辦理。此外，我國同英、美、芬蘭等國簽訂的協(xié)定還規(guī)定了定額免稅或限定條件免稅的方法。比如中英協(xié)定規(guī)定以下三項(xiàng)予以免稅：第一，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的從國外取得的款項(xiàng)；第二，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的，從政府、慈善、科學(xué)、文化或教育機(jī)構(gòu)取得的獎(jiǎng)金、贈(zèng)款、補(bǔ)助金和獎(jiǎng)金；第三，在締約國從事個(gè)人勞務(wù)所得，在任何征稅年度不超過1000英鎊或等值的中國人民幣。同美國、芬蘭、瑞典等協(xié)定分別規(guī)定了不同的限額，而且扣除各該國稅法規(guī)定的生計(jì)費(fèi)用。中丹稅收協(xié)定沒有規(guī)定免稅限額，只規(guī)定任何征稅年度不超過為維持生活所必需的數(shù)額，但免稅期限不能超過5年。中挪稅收協(xié)定規(guī)定，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的從國外取得的款項(xiàng)；為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的，從政府、慈善、科學(xué)、文化或教育機(jī)構(gòu)取得的獎(jiǎng)學(xué)金、贈(zèng)款、補(bǔ)助金和獎(jiǎng)金等以上兩項(xiàng)免稅。此外，協(xié)定還規(guī)定學(xué)生、企業(yè)學(xué)徒或?qū)嵙?xí)生由于受雇取得的報(bào)酬，在其接受教育或培訓(xùn)期間應(yīng)與其所停留國家的居民享受同樣的免稅、扣除或減稅待遇，其用意在于使國內(nèi)外學(xué)生享有同等的待遇。
5）教師和研究人員的所得。
在兩個(gè)協(xié)定范本中，對(duì)教師和研究人員的所得，都沒有提出要給予特殊的待遇。
但是，為了有利于國際間科學(xué)技術(shù)和文化的交流，我國在對(duì)外簽訂稅收協(xié)定時(shí)，一直堅(jiān)持要在協(xié)定中專列條款，對(duì)締約國一方居民個(gè)人到締約國另一方的大學(xué)、學(xué)院或其他公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)或科研機(jī)構(gòu)從事教學(xué)、講學(xué)或研究取得的報(bào)酬，該締約國另一方應(yīng)給予定期的免稅待遇。到1986年5月，在我國已同13個(gè)國家簽訂的協(xié)定中，除同加拿大的協(xié)定沒有列入對(duì)教師和研究人員的免稅條文以外，其余都明確給予3年為限期的免稅待遇，但具體規(guī)定有以下幾點(diǎn)不同：
第一，時(shí)間限制不同。同日本、英國、聯(lián)邦德國、芬蘭、馬來西亞5個(gè)國家的協(xié)定，限于停留期不超過3年的免稅；同美國、法國、比利時(shí)、挪威4個(gè)國家的協(xié)定，定為累計(jì)停留期不超過3年的免稅；同新加坡的協(xié)定明確給予3年免稅，即停留期超過3年的，只從超過3年之日起計(jì)算征稅。同英國的協(xié)定明確，“從其第一次到達(dá)該國之日起不超過3年”的含義，是免稅的條件，而不是免稅期。如果其停留期超過3年，即應(yīng)從第一年起征稅，而且此項(xiàng)待遇每人只給一次。
第二，免稅的范圍不同。同日本、新加坡的協(xié)定，限于在院校和公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)從事教學(xué)、講學(xué)和研究取得的報(bào)酬免稅；同英國、法國等十個(gè)國家的協(xié)定，除了院校和公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)以外，還明確包括科研機(jī)構(gòu)。
第三，限定的條件不同。同德國、馬來西亞、挪威、丹麥、新加坡、瑞典6個(gè)國家的協(xié)定，都限于所從事的研究應(yīng)當(dāng)是服務(wù)于公共利益，如果主要是為了某個(gè)人或某些人的私利從事研究，對(duì)其取得的所得不給予免稅待遇；同日本、英國、比利時(shí)、美國、法國和芬蘭6個(gè)國家的協(xié)定，都未列上述限制；此外，同挪威的協(xié)定還規(guī)定，對(duì)從事教學(xué)、講學(xué)或研究取得的報(bào)酬給予免稅，要僅以對(duì)方國家對(duì)該項(xiàng)報(bào)酬征稅為限，也就是不能雙方都免稅。
1）董事的報(bào)酬所得。
董事特別是跨國公司的董事，因其本身就是股東，雖然也領(lǐng)取薪金報(bào)酬，但不同于一般受雇的職員。他們一般處于公司的上層，有的只是負(fù)責(zé)公司的監(jiān)督工作，工作流動(dòng)性大，不一定長時(shí)間停留在公司所在地。因此，要確定他們的服務(wù)提供地并非易事。他們的薪金待遇通常比較高，收入來源國也不會(huì)輕易地放棄征稅權(quán)。為此、兩個(gè)稅收協(xié)定范本都規(guī)定：“締約國一方居民，作為締約國另一方居民公司董事會(huì)成員取得的董事費(fèi)和其他類似款項(xiàng)，可以在另一方征稅?！边@里有兩層含義：一層含義是收入來源國擁有征稅權(quán)，另一層含義是把公司所在國認(rèn)定為收入來源國。我國對(duì)外簽訂的避免雙重征稅協(xié)定大都包含了與兩個(gè)協(xié)定范本一致的有關(guān)“董事費(fèi)”條款。
2）藝術(shù)家（表演家）和運(yùn)動(dòng)員所得。
一般來說，締約國一方居民作為戲劇、電影、舞蹈、音樂、廣播或電視藝術(shù)家以及各種體育運(yùn)動(dòng)員，在締約國另一方從事個(gè)人的藝術(shù)和表演活動(dòng)，一般停留時(shí)間都比較短，也不一定設(shè)有固定基地，但收入?yún)s相當(dāng)高。就他們的活動(dòng)狀況看，難以按獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的固定基地標(biāo)準(zhǔn)或183天標(biāo)準(zhǔn)來確定收入來源國的征稅權(quán)。為此，兩個(gè)國際范本部單列藝術(shù)家（表演家）和運(yùn)動(dòng)員條款，對(duì)征稅權(quán)作出如下規(guī)范：“締約國一方居民，作為表演家，如戲劇、電影、廣播或電視藝術(shù)家，或音樂家，或者作為運(yùn)動(dòng)員，在締約國另一方從事其個(gè)人活動(dòng)取得的所得，可以在另一國征稅?！辈粌H如此，為了避免對(duì)表演家和運(yùn)動(dòng)員的國外活動(dòng)征稅可能發(fā)生的實(shí)際困難，并且為了防止避稅，如果其報(bào)酬不是支付給本人，而是支付給所謂的電影公司、演出公司等，演出活動(dòng)的所在國也有權(quán)對(duì)這筆所得征稅。至于對(duì)兩國政府同意的文化交流活動(dòng)，可以制定特別的條款，對(duì)其所得，非居住國應(yīng)予以免稅，以促進(jìn)國家之間的文化交流活動(dòng)。《經(jīng)合發(fā)組織1992年協(xié)定范本》曾將協(xié)定范本英文本第十七條中“運(yùn)動(dòng)員”一語由“sportsmen”代替了“athletes”，并在注釋中闡述了藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員的定義。該定義除了包括具有表演性質(zhì)活動(dòng)的人，還包括除了攝影師、制片人、舞蹈家及其技術(shù)人員以外的人。如果藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員以特許權(quán)使用費(fèi)、贊助費(fèi)、廣告費(fèi)等形式接收除實(shí)際出場(chǎng)費(fèi)以外的所得，如其直接與出場(chǎng)費(fèi)有關(guān)，那么，這些額外的所得可適用于第十七條。此外，源于藝術(shù)家和運(yùn)動(dòng)員的活動(dòng)所得如歸屬于另一個(gè)人，即使這個(gè)人是與藝術(shù)家或運(yùn)動(dòng)員無關(guān)的獨(dú)立第三者，也屬于第十七條的范圍。
3）退休金和政府職員所得。
目前，世界各國的社會(huì)保險(xiǎn)制度不一致，個(gè)人退休金的支付方法大約有以下幾類情況：支付給政府服務(wù)人員的退休金，一般來自于政府的預(yù)算資金；支付給企業(yè)、事業(yè)和其他社會(huì)團(tuán)體包括政府機(jī)關(guān)附屬的企業(yè)、事業(yè)在內(nèi)的工作人員的退休金，則一般多系來自這些企事業(yè)單位的資金。在有些國家，也有是根據(jù)其社會(huì)保險(xiǎn)制度或公共福利計(jì)劃，來自政府專項(xiàng)基金所支付的。
鑒于退休金的資金來源不同，因此，兩個(gè)協(xié)定范本對(duì)跨國退休金所得征稅的規(guī)范也有所不同。其中，對(duì)跨國政府人員退休金所得征稅，除了退休者屬于支付退休金的政府所在國以外的國家居民和國民，可以由其居住國獨(dú)占行使居民管轄權(quán)以外，應(yīng)該一律由支付退休金的政府所在國征稅。而在一個(gè)跨國的政府退休人員是政府所在國的非居民的條件下，只要他并不同時(shí)又是自己居住國的國民，那么，其退休金所得，依然應(yīng)該認(rèn)定是來源于支付退休金的政府所在國，由作為非居住國的這個(gè)政府所在國行使地域管轄權(quán)征稅。
至于對(duì)跨國企業(yè)、事業(yè)和其他社會(huì)團(tuán)體工作人員的退休金所得，考慮到此項(xiàng)所得一般是來自這些企事業(yè)單位的資金，因此，范本規(guī)定，應(yīng)該一律由退休者本人所在的居住國獨(dú)占行使居民管轄權(quán)征稅，其中還包括由遺孀和孤兒領(lǐng)取的退休金和其他類似的款項(xiàng)，如因以前受雇而支付的年金。但是，如果此項(xiàng)退休金所得是根據(jù)一國的社會(huì)保險(xiǎn)制度或公共福利計(jì)劃，由政府的專用基金支付，而不是由企事業(yè)單位支付，那么，應(yīng)該一律由支付退休金的政府所在國征稅。在這種情況下，納稅人居住國即便是實(shí)行對(duì)境外所得給予稅收抵免的制度，也應(yīng)給予免稅。我國同美國、新加坡、法國、馬來西亞、比利時(shí)、丹麥等國家的稅收協(xié)定也采用了這種方法。在這個(gè)企事業(yè)單位的退休人員是這個(gè)政府所在國的非居民的條件下，其退休金所得就應(yīng)該由作為非居住國的這個(gè)政府所在國行使地域管轄權(quán)征稅。
關(guān)于跨國政府人員所獲取的退休金以外的所得，即跨國政府服務(wù)所得，鑒于此項(xiàng)所得完全是來自政府所在國的行政經(jīng)費(fèi)支出，也就是說，認(rèn)定政府所在國為這類所得的來源國是符合客觀實(shí)際的。因此，國際慣例只允許有下述這種特殊例外，即對(duì)于在政府所在國以外的國家為該政府提供服務(wù)的人員所取得的報(bào)酬所得，并且這個(gè)服務(wù)人員又是他提供服務(wù)所在國家的居民和國民；或者不是僅僅由于提供該項(xiàng)服務(wù)以致停留時(shí)間較長，而成為其服務(wù)所在國居民的。例如，一個(gè)乙國的居民和國民（或者雖非乙國國民，但他從來就是乙國的居民，而并非僅僅因提供服務(wù)而成為乙國居民），在乙國為甲國政府駐乙國的大使館提供服務(wù)所獲得的所得，可以由其提供服務(wù)所在的居住國或國籍國獨(dú)占行使居民（公民）管轄權(quán)征稅。除此以外，應(yīng)該一律由支付服務(wù)所得的政府所在國征稅。
4）留學(xué)生和學(xué)徒所得。
為了有利于培養(yǎng)人才，并照顧到留學(xué)生和出國培訓(xùn)學(xué)徒、實(shí)習(xí)生的收入以及生活的實(shí)際困難，兩個(gè)范本都提出，學(xué)生或企業(yè)學(xué)徒，或在直接前往締約國一方前曾是締約國另一方居民，僅由于接受教育或培訓(xùn)的目的停留在締約國一方，其為維持生活、接受教育或培訓(xùn)收到的來源于該國以外的款項(xiàng)，該國不應(yīng)征稅。這里要注意的是，這一規(guī)范并沒有對(duì)來源于學(xué)習(xí)或培訓(xùn)地的收入給予免稅的照顧。不過，從我國對(duì)外簽訂的稅收協(xié)定看，實(shí)際免稅的不僅限于境外所得。比如同日本的協(xié)定，不分收入來源，一律確定為，其為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的收到的款項(xiàng)或所得，締約國一方應(yīng)予以免稅。中法、中比、中加協(xié)定等也依此辦理。此外，我國同英、美、芬蘭等國簽訂的協(xié)定還規(guī)定了定額免稅或限定條件免稅的方法。比如中英協(xié)定規(guī)定以下三項(xiàng)予以免稅：第一，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的從國外取得的款項(xiàng)；第二，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的，從政府、慈善、科學(xué)、文化或教育機(jī)構(gòu)取得的獎(jiǎng)金、贈(zèng)款、補(bǔ)助金和獎(jiǎng)金；第三，在締約國從事個(gè)人勞務(wù)所得，在任何征稅年度不超過1000英鎊或等值的中國人民幣。同美國、芬蘭、瑞典等協(xié)定分別規(guī)定了不同的限額，而且扣除各該國稅法規(guī)定的生計(jì)費(fèi)用。中丹稅收協(xié)定沒有規(guī)定免稅限額，只規(guī)定任何征稅年度不超過為維持生活所必需的數(shù)額，但免稅期限不能超過5年。中挪稅收協(xié)定規(guī)定，為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的從國外取得的款項(xiàng)；為了維持生活、接受教育或培訓(xùn)的目的，從政府、慈善、科學(xué)、文化或教育機(jī)構(gòu)取得的獎(jiǎng)學(xué)金、贈(zèng)款、補(bǔ)助金和獎(jiǎng)金等以上兩項(xiàng)免稅。此外，協(xié)定還規(guī)定學(xué)生、企業(yè)學(xué)徒或?qū)嵙?xí)生由于受雇取得的報(bào)酬，在其接受教育或培訓(xùn)期間應(yīng)與其所停留國家的居民享受同樣的免稅、扣除或減稅待遇，其用意在于使國內(nèi)外學(xué)生享有同等的待遇。
5）教師和研究人員的所得。
在兩個(gè)協(xié)定范本中，對(duì)教師和研究人員的所得，都沒有提出要給予特殊的待遇。
但是，為了有利于國際間科學(xué)技術(shù)和文化的交流，我國在對(duì)外簽訂稅收協(xié)定時(shí)，一直堅(jiān)持要在協(xié)定中專列條款，對(duì)締約國一方居民個(gè)人到締約國另一方的大學(xué)、學(xué)院或其他公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)或科研機(jī)構(gòu)從事教學(xué)、講學(xué)或研究取得的報(bào)酬，該締約國另一方應(yīng)給予定期的免稅待遇。到1986年5月，在我國已同13個(gè)國家簽訂的協(xié)定中，除同加拿大的協(xié)定沒有列入對(duì)教師和研究人員的免稅條文以外，其余都明確給予3年為限期的免稅待遇，但具體規(guī)定有以下幾點(diǎn)不同：
第一，時(shí)間限制不同。同日本、英國、聯(lián)邦德國、芬蘭、馬來西亞5個(gè)國家的協(xié)定，限于停留期不超過3年的免稅；同美國、法國、比利時(shí)、挪威4個(gè)國家的協(xié)定，定為累計(jì)停留期不超過3年的免稅；同新加坡的協(xié)定明確給予3年免稅，即停留期超過3年的，只從超過3年之日起計(jì)算征稅。同英國的協(xié)定明確，“從其第一次到達(dá)該國之日起不超過3年”的含義，是免稅的條件，而不是免稅期。如果其停留期超過3年，即應(yīng)從第一年起征稅，而且此項(xiàng)待遇每人只給一次。
第二，免稅的范圍不同。同日本、新加坡的協(xié)定，限于在院校和公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)從事教學(xué)、講學(xué)和研究取得的報(bào)酬免稅；同英國、法國等十個(gè)國家的協(xié)定，除了院校和公認(rèn)的教育機(jī)構(gòu)以外，還明確包括科研機(jī)構(gòu)。
第三，限定的條件不同。同德國、馬來西亞、挪威、丹麥、新加坡、瑞典6個(gè)國家的協(xié)定，都限于所從事的研究應(yīng)當(dāng)是服務(wù)于公共利益，如果主要是為了某個(gè)人或某些人的私利從事研究，對(duì)其取得的所得不給予免稅待遇；同日本、英國、比利時(shí)、美國、法國和芬蘭6個(gè)國家的協(xié)定，都未列上述限制；此外，同挪威的協(xié)定還規(guī)定，對(duì)從事教學(xué)、講學(xué)或研究取得的報(bào)酬給予免稅，要僅以對(duì)方國家對(duì)該項(xiàng)報(bào)酬征稅為限，也就是不能雙方都免稅。
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