消費稅的稅收籌劃――卷煙生產(chǎn)指標(biāo)的籌劃

　　目前，卷煙工業(yè)企業(yè)往往面臨這樣的問題：

　　有的企業(yè)生產(chǎn)指標(biāo)用不完，而一些企業(yè)卻因為指標(biāo)不夠而難以擴大生產(chǎn)規(guī)模。原因是1994年稅制改革時所確定的各卷煙工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)計劃指標(biāo)，至今基本上沒有什么調(diào)整。這么多年過去了，各卷煙工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況發(fā)生了很大變化，有的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況一年比一年好，原先所確定的計劃指標(biāo)滿足不了市場需求，而有的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營出現(xiàn)了萎縮，計劃指標(biāo)用不完。在實踐中，就產(chǎn)生了指標(biāo)不夠的企業(yè)想方設(shè)法獲取其他企業(yè)指標(biāo)的問題。

　　計劃指標(biāo)轉(zhuǎn)移的形式不外乎兩種：有償轉(zhuǎn)讓和聯(lián)營加工。

    針對這種情況，財政部和國家稅務(wù)總局先后出臺了《關(guān)于省際間卷煙生產(chǎn)計劃有償調(diào)整有關(guān)企業(yè)所得稅問題的通知》（財[2001]146號）、《關(guān)于卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進卷煙直接銷售不再征收消費稅的批復(fù)》（國稅函[2001]955號）兩個法規(guī)，對以上的經(jīng)營活動進行了稅收方面的規(guī)范。以上文件規(guī)定：在卷煙計劃的有償調(diào)整中，調(diào)入計劃指標(biāo)的企業(yè)所支付的款項允許在企業(yè)所得稅前扣除；卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進聯(lián)營加工的卷煙直接再銷售的，符合條件的不再征收消費稅。根據(jù)新的財稅政策，生產(chǎn)計劃指標(biāo)不夠的卷煙工業(yè)企業(yè)是直接購買計劃指標(biāo)好呢，還是讓計劃指標(biāo)多的企業(yè)為自己聯(lián)營加工好呢？這要求企業(yè)根據(jù)自身情況進行選擇。舉例分析如下：

　　假定某卷煙廠有一卷煙牌號A，上年度該牌號卷煙單箱生產(chǎn)成本為2230元，其中制造費用為320元；單箱期間費用為220元，其中銷售費用為80元；單箱銷售稅金及附加為1228元；單箱銷售收入為3200元；單箱利潤為虧損478元。假定當(dāng)年如果仍生產(chǎn)該牌號，且其成本費用維持上年水平；由于該企業(yè)市場銷售情況良好，獲利品種較多，企業(yè)整體情況為獲利，企業(yè)從長遠出發(fā)為了占領(lǐng)和維護銷售市場，不愿放棄A產(chǎn)品所占領(lǐng)的市場，雖然生產(chǎn)計劃指標(biāo)不夠，但仍決定繼續(xù)生產(chǎn)銷售A產(chǎn)品。

　　于是該企業(yè)進行分析：如果購買計劃指標(biāo)，則每大箱要支付600元，對A產(chǎn)品來講相當(dāng)于每大箱要虧損1078元。如果通過聯(lián)營加工方式，即企業(yè)先把配置好的煙葉和材料銷售給加工方，再從加工方購回產(chǎn)成品。對企業(yè)來講A產(chǎn)品因不是企業(yè)自己直接生產(chǎn)，則不應(yīng)分擔(dān)相應(yīng)的制造費用，且期間費用中只承擔(dān)直接用于銷售的銷售費用；又因為根據(jù)上面提到的稅法的相關(guān)規(guī)定，加工方要按該企業(yè)A產(chǎn)品的計稅價格繳納消費稅，所以該企業(yè)購進A產(chǎn)品的價格基本上為調(diào)撥價，差價幾乎為0；假定該企業(yè)出售的煙葉和材料沒有利潤，于是對超過指標(biāo)部分的A產(chǎn)品來講，每大箱只虧損80元，也即虧損了銷售費用。經(jīng)過比較，該企業(yè)超過指標(biāo)部分的A產(chǎn)品還是選擇聯(lián)營加工好。

　　以上的例子只是靜態(tài)的分析，實際上要考慮企業(yè)的生產(chǎn)能力，如果企業(yè)的生產(chǎn)能力有限，則超過生產(chǎn)能力以外的部分只有依靠聯(lián)營加工了。在企業(yè)的生產(chǎn)能力范圍之內(nèi)，究竟是選擇購買指標(biāo)還是聯(lián)營加工方式，則要進行動態(tài)的分析。因為通過購買指標(biāo)來自己生產(chǎn)，可消化一部分諸如折舊之類的固定費用，還可承擔(dān)一部分除銷售費用以外的期間費用；反之，通過聯(lián)營加工方式，自己生產(chǎn)的產(chǎn)品所承擔(dān)的成本費用就要多些。

　　下面通過公式來進行簡單的分析和選擇。假定某卷煙廠只生產(chǎn)一種牌號D產(chǎn)品，上一年按生產(chǎn)計劃生產(chǎn)的產(chǎn)量為a萬箱，預(yù)測今年的市場銷量為b萬箱，有（a－b）萬箱缺口須選擇何種方式加工。該廠的制造費用采取按產(chǎn)量分配的方法，期間費用按銷售收入分攤，今年度折舊之類的固定性制造費用為X元，期間費用中除銷售費用以外的固定費用為Y元，單箱銷售費用為z元，D產(chǎn)品的單箱銷售收入為n元，聯(lián)營加工產(chǎn)品（包括銷售原材料）沒有差價，經(jīng)測算如果僅按生產(chǎn)計劃生產(chǎn)，D產(chǎn)品的單箱利潤為m元，如購買指標(biāo)單箱需r元。

　　根據(jù)以上數(shù)據(jù)分析：如全部購買指標(biāo)，則單箱固定性制造費用為X／b元（按生產(chǎn)計劃生產(chǎn)為X／a元）；單箱固定性期間費用為Yn／bn元（按生產(chǎn)計劃生產(chǎn)為Yn／an元）；二者合計因購買指標(biāo)而單箱固定性費用減少（相當(dāng)于利潤增加），（X／a－X／b）＋（Yn／an－Yn／bn）＝（X＋Y）（1／a－1／b）元，加上購買指標(biāo)的費用，則單箱利潤為m＋（X＋Y）（1／a－1／b）－r元。

　　如通過聯(lián)營加工，與前面的實例原理相同，則單箱利潤虧損z元。

　　經(jīng)過比較可知當(dāng)m＋（X＋Y）（1／a－1／b）－r大于－z時，通過購買指標(biāo)的方式有利，反之通過聯(lián)營加工為好。同時由上面分析可知，計劃指標(biāo)的轉(zhuǎn)移一般用于虧損或微利卷煙。各企業(yè)在具體選擇時可根據(jù)本企業(yè)的品種結(jié)構(gòu)和成本費用分配方法，按照上述原理進行分析。

　　總之，隨著2001年6月開始實施的新的卷煙消費稅征稅辦法的調(diào)節(jié)作用的逐漸凸現(xiàn)，煙草工業(yè)企業(yè)的低檔卷煙的虧損面加大。與此同時，煙草工業(yè)企業(yè)特別是發(fā)展中的中型企業(yè)，為了擴大規(guī)模和搶占市場，仍將維護低檔卷煙的市場，面對一些諸如生產(chǎn)計劃指標(biāo)等制度性因素的影響，積極根據(jù)新的財稅政策做好相關(guān)的籌劃，可為企業(yè)的加速發(fā)展助上一臂之力。