我國社會(huì)保障籌資方式及費(fèi)改稅研究

　　一、我國社會(huì)保障制度改革的目標(biāo)是建立和健全獨(dú)立于企業(yè)之外、社會(huì)統(tǒng)籌和個(gè)人賬戶相結(jié)合、資金來源多渠道、管理和服務(wù)社會(huì)化的社會(huì)保障體系。九十年代以來，我國逐步建立了以“三條保障線”、“兩個(gè)確?！睘橹饕獌?nèi)容的社會(huì)保障體系框架，為我國成功克服通貨膨脹困擾，抵御亞洲金融危機(jī)沖擊， 實(shí)施國民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，推動(dòng)國有企業(yè)改革，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)軟著陸，起到了很好的“穩(wěn)定器”和“減震閥”作用。但是，我國目前的社會(huì)保障體系還不盡完善，突出表現(xiàn)在基金收繳難，征收力度小，來源不穩(wěn)定，遠(yuǎn)不能適應(yīng)建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制特別是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。

　　完善社會(huì)保障體系，關(guān)鍵是要有一個(gè)穩(wěn)定、可靠的資金籌措機(jī)制。我國從1986年起，開始建立企業(yè)職工養(yǎng)老保險(xiǎn)制度和失業(yè)保險(xiǎn)制度，對養(yǎng)老保險(xiǎn)基金和失業(yè)保險(xiǎn)基金實(shí)行社會(huì)統(tǒng)籌，資金籌措采取統(tǒng)籌繳費(fèi)形式，即以企業(yè)在職職工的工資總額為繳費(fèi)依據(jù)，由企業(yè)和職工分別按規(guī)定的比例繳納，基金的征收、管理和支付都由勞動(dòng)和社會(huì)保障部門負(fù)責(zé)，這種方式打破了長期以來實(shí)行的“企業(yè)保障”的歷史，向社會(huì)化管理邁出了重要一步。但是也存在一些突出問題和矛盾：一是籌資機(jī)制不健全。企業(yè)基本上實(shí)行差額征繳，征繳情況難以考核，繳多繳少難以掌握，再加上隨意減免、協(xié)議繳費(fèi)等不規(guī)范手段的存在，使逃費(fèi)、避費(fèi)行為屢禁不止，資金來源不穩(wěn)定，收繳率很低，大量應(yīng)收資金收不上來。1999年，全國企業(yè)欠繳社會(huì)保險(xiǎn)金388億元，個(gè)別地區(qū)收繳率僅為72 %，這還是按差額繳撥統(tǒng)計(jì)的。二是管理操作不規(guī)范。由于采取差額征繳，需要上繳的企業(yè)只將差額部分繳給社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)，需要彌補(bǔ)的企業(yè)按照差額部分由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)彌補(bǔ)，客觀上強(qiáng)化了養(yǎng)老保險(xiǎn)由企業(yè)實(shí)行封閉運(yùn)行、自我保險(xiǎn)的舊體制，經(jīng)濟(jì)效益好的企業(yè)隨意擴(kuò)大支付范圍，增加支出項(xiàng)目，提高待遇標(biāo)準(zhǔn)；而效益差的企業(yè)則大量拖欠職工養(yǎng)老金，并致使企業(yè)繳費(fèi)意識(shí)淡薄，有的甚至擠占、挪用養(yǎng)老金。1998年勞動(dòng)保障部對全國養(yǎng)老保險(xiǎn)基金和失業(yè)保險(xiǎn)基金進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，查出違紀(jì)金額 174億元。三是社會(huì)保障覆蓋面窄。目前參加社會(huì)保險(xiǎn)的企業(yè)以國有企業(yè)和部分集體企業(yè)為主，而一些效益好、負(fù)擔(dān)輕的集體企業(yè)、外商投資企業(yè)、私營企業(yè)和個(gè)體工商戶沒有參加，這一方面說明一些企業(yè)參保意識(shí)不強(qiáng)、現(xiàn)行法律不夠嚴(yán)格，但另一方面也說明社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)缺乏掌握外商投資企業(yè)、私營企業(yè)和個(gè)體工商戶基本情況的手段和條件。1998年底，全國參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的職工僅占全部職工的73%，參加失業(yè)保險(xiǎn)的職工占56%.四是造成社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)職能錯(cuò)位。社會(huì)保障制度改革的重要目標(biāo)之一就是要提高管理和服務(wù)的社會(huì)化水平，使企業(yè)不再承擔(dān)應(yīng)由社會(huì)承擔(dān)的事務(wù)性工作，保證企業(yè)集中精力從事生產(chǎn)經(jīng)營。由于社會(huì)保險(xiǎn)基金的收、支等項(xiàng)工作均由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，使社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)將其工作重心放在基金收繳上，影響了社會(huì)保險(xiǎn)管理和服務(wù)社會(huì)化工作的深入開展，出現(xiàn)了“只管錢，不管事”的現(xiàn)象，而企業(yè)離退休人員待遇的審核、養(yǎng)老金的發(fā)放等工作仍要企業(yè)承擔(dān)。五是制度設(shè)計(jì)不合理。現(xiàn)行的養(yǎng)老保險(xiǎn)實(shí)行統(tǒng)籌賬戶和個(gè)人賬戶相結(jié)合，統(tǒng)籌賬戶用于當(dāng)期發(fā)放，個(gè)人賬戶用于積累。個(gè)人賬戶由職工個(gè)人繳費(fèi)和統(tǒng)籌賬戶劃入一部分組成。但由于大多數(shù)地區(qū)養(yǎng)老保險(xiǎn)基金統(tǒng)籌部分入不敷出，不得不動(dòng)用個(gè)人賬戶資金，用于當(dāng)期發(fā)放，致使個(gè)人賬戶成了空帳。即使收支略有結(jié)余的地區(qū)，個(gè)人賬戶資金也不完整。這種狀況不僅為以后老齡化到來時(shí)的支付帶來很大壓力，也會(huì)引起個(gè)人賬戶的本金、利息等債務(wù)糾紛。

　　二、由于存在上述問題，財(cái)政部、勞動(dòng)部、中國人民銀行、國家稅務(wù)總局于1998年初聯(lián)合下發(fā)了《企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金實(shí)行收支兩條線管理暫行規(guī)定》，提出基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)可以由稅務(wù)機(jī)關(guān)代征，1999年初，國務(wù)院第259號(hào)令頒布了《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》，明確規(guī)定社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)可以由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。其實(shí)，在此之前，全國已有湖北省武漢市、遼寧省盤錦市等少數(shù)地方實(shí)行地稅部門代征，1998年后，全國陸續(xù)有云南、安徽、重慶、浙江等19個(gè)省市實(shí)行稅務(wù)部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。從近兩年來的工作實(shí)踐表明，地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)確實(shí)帶來了一些積極的變化：

　?。ㄒ唬┱骼U和管理效率明顯提高。地稅部門作為專門的征收部門，有一支訓(xùn)練有素專業(yè)化程度較高的稅務(wù)干部隊(duì)伍，有較為完備的征收設(shè)施，有一套較為成熟有效的征收機(jī)制，可以最大限度地避免企業(yè)欠繳、漏繳、少繳的現(xiàn)象，切實(shí)提高征繳率，浙江、廣東、安徽等省這兩年實(shí)行地稅征收后征繳率一直保持在 95%左右；地稅部門介入后，可以從體制上保證社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由“差額”繳撥轉(zhuǎn)變?yōu)椤叭~”繳撥，杜絕“協(xié)議繳費(fèi)”等不規(guī)范行為，為企業(yè)職工的保險(xiǎn)金按時(shí)、足額發(fā)放創(chuàng)造了制度條件；此外，地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，徹底實(shí)現(xiàn)了社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)收、支分開運(yùn)行，做到了“地稅征收、財(cái)政監(jiān)管、社保發(fā)放”，形成了各自職責(zé)明確而又相互協(xié)作、相互監(jiān)督、相互制約的管理機(jī)制，從而建立起真正意義上的收支兩條線管理體制。

　　（二）社會(huì)保險(xiǎn)覆蓋面明顯擴(kuò)大。地稅部門在長期的稅收工作中，對企業(yè)的情況較為熟悉，特別是對重點(diǎn)擴(kuò)面的集體企業(yè)、外商投資企業(yè)、私營企業(yè)和個(gè)體工商戶有較全面的了解，掌握其財(cái)務(wù)收支狀況，這就為擴(kuò)面征繳工作打下了良好的基礎(chǔ)。同時(shí)地稅部門可以運(yùn)用稅收征管辦法，采取強(qiáng)制手段督促其按時(shí)、足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。安徽省1999年底全省參加養(yǎng)老保險(xiǎn)人數(shù)達(dá)到322萬，覆蓋面為86 %，參加失業(yè)保險(xiǎn)340萬，覆蓋面為81%，比接手前提高近20個(gè)百分點(diǎn)。

　?。ㄈ┙档土苏魇粘杀?。由于地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)不需要專門的機(jī)構(gòu)和人員，僅是工作量有所加大，并且能夠?qū)⑸鐣?huì)保險(xiǎn)費(fèi)視同稅收，在征收時(shí)按照稅收征管模式進(jìn)行申報(bào)和開票，使得征收成本明顯降低。以安徽省為例，地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的直接成本主要是票據(jù)、軟件開發(fā)、管理系統(tǒng)損耗及必要的人員補(bǔ)貼，1999年全省征收成本大約在1000萬元左右。而過去社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)主要來源是從當(dāng)年征收的基金中按3%的比例提取管理費(fèi)，按此測算1999年就可提取管理費(fèi)6000萬元。很顯然，征收成本明顯下降。何況地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)要納入財(cái)政專戶管理，這就基本杜絕了基金被擠占、挪用的可能，由此節(jié)約的資金會(huì)更大，這無疑對社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的安全完整是大有好處的。

　　（四）為建立社會(huì)保障預(yù)算、開征社會(huì)保障稅積累了經(jīng)驗(yàn)，打下了基礎(chǔ)。地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)比照稅收管理模式，采取稅收管理辦法，使得社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收流程與稅款征收流程相一致。這樣不僅推動(dòng)了社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳工作，也為建立社會(huì)保障預(yù)算、開征社會(huì)保障稅打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　　當(dāng)然，對地稅部門而言，征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)也面臨不少問題，主要是：

　?。ㄒ唬┧枷胝J(rèn)識(shí)不到位。一些部門和單位對地稅部門征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的意義認(rèn)識(shí)模糊，錯(cuò)誤認(rèn)為這是地稅部門的份外事情，是攬來的活，仍然停留在 “代征”的概念上，在工作中不配合，不協(xié)作，有時(shí)甚至故意制造一些障礙；一些地稅機(jī)關(guān)對征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)工作的認(rèn)識(shí)也不到位，認(rèn)為征費(fèi)不是本職工作，在征稅和征費(fèi)資金調(diào)配發(fā)生矛盾時(shí)，往往考慮完成稅收任務(wù)的多；少數(shù)繳費(fèi)單位繳費(fèi)意識(shí)不高，認(rèn)為在稅收上不敢馬虎，但在繳費(fèi)上就可以與稅務(wù)部門討價(jià)還價(jià)，特別是一些繳費(fèi)多而發(fā)放養(yǎng)老金少的企業(yè)，不愿繳費(fèi)，拖欠嚴(yán)重，少數(shù)企業(yè)以少報(bào)職工人數(shù)、工資總額等辦法逃避繳費(fèi)義務(wù)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，安徽省1999年欠費(fèi)總額達(dá)14.5 億元，企業(yè)少報(bào)繳費(fèi)工資基數(shù)13億元，漏繳養(yǎng)老金2.6億元。

　?。ǘ┤狈Ρ匾膹?qiáng)制性手段。國務(wù)院《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳條例》將企業(yè)登記、申報(bào)等處罰權(quán)都劃歸勞動(dòng)部門，而沒有賦予地稅部門相應(yīng)的權(quán)力，嚴(yán)重影響征收工作的開展。安徽省政府辦公廳曾以文件形式明確稅務(wù)部門征收基金可以比照《稅收征管法》實(shí)施處罰，但這個(gè)文件的法律效力不強(qiáng)。新的《稅收征管法》對地稅部門在征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)，遇到拒繳、少繳或拖欠基金的，也沒有規(guī)定可以比照稅收采取扣款、罰款和保全等強(qiáng)制性手段。

　?。ㄈ┑囟惒块T在整個(gè)征收過程中處于比較被動(dòng)的地位?，F(xiàn)行社會(huì)保險(xiǎn)基金征收的環(huán)節(jié)較多，企業(yè)的參費(fèi)登記要到社保部門辦理，繳費(fèi)基數(shù)由社保部門核定，繳費(fèi)計(jì)劃由社保部門預(yù)編報(bào)財(cái)政部門審核后由地稅部門執(zhí)行，繳費(fèi)檢查主要由勞動(dòng)部門負(fù)責(zé)，地稅部門只是接受社保部門提供的繳費(fèi)基數(shù)進(jìn)行征收，僅承擔(dān)征收全過程中的一部分工作，沒有政策的管理權(quán)和解釋權(quán)，工作十分被動(dòng)，稅務(wù)部門很難象稅收那樣，從稅務(wù)登記到申報(bào)征收到稅務(wù)稽查以及行政復(fù)議等對繳費(fèi)單位進(jìn)行全方位管理，如對繳費(fèi)工資基數(shù)的核定，對參保人員的確定等，所以完成征繳任務(wù)的主動(dòng)權(quán)不完全取決于稅務(wù)部門。

　　（四）統(tǒng)計(jì)口徑不一致，對完成征繳率的目標(biāo)影響較大。地稅部門在進(jìn)行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳統(tǒng)計(jì)分析時(shí)，是比照稅收口徑處理的，即把當(dāng)期清欠的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)一并統(tǒng)計(jì)到征繳率里面，但是勞動(dòng)和社保部門則不承認(rèn)這么做，他們總是用當(dāng)期征繳數(shù)與應(yīng)繳數(shù)相比較，這就產(chǎn)生了分歧，導(dǎo)致每年地稅部門和勞動(dòng)部門的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)都不一致。但是如果按照勞動(dòng)部門的統(tǒng)計(jì)口徑，完成90%以上的征繳率目標(biāo)又很困難，原因一是當(dāng)期社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)很難足額征收。以養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)為例，目前社保部門提供的應(yīng)征數(shù)中，企業(yè)正常申報(bào)繳納的保險(xiǎn)費(fèi)大約僅占當(dāng)月應(yīng)征數(shù)70%；因企業(yè)困難、資金緊張不能按時(shí)繳納的約占18%；因企業(yè)停產(chǎn)、倒閉、破產(chǎn)而無法繳納的約占12%，當(dāng)期的保險(xiǎn)費(fèi)無法全額征收上來。二是清欠難度越來越大。仍以養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)為例，安徽省地稅部門接收征收工作以來，征集率雖逐月提高，但主要是靠清理以前年度的欠費(fèi)，如果剔除清欠因素，征繳率只有80%左右。尚余的欠費(fèi)，主要發(fā)生在那些已經(jīng)破立、停產(chǎn)或特困企業(yè)，基本屬于死欠，難以清理入庫。

　?。ㄎ澹┥鐣?huì)保險(xiǎn)費(fèi)統(tǒng)籌層次仍然比較低。從全國來看，大多數(shù)省市社會(huì)保險(xiǎn)統(tǒng)籌是以縣、市為單位，統(tǒng)籌層次較低，較低的統(tǒng)籌層次實(shí)際上限制了勞動(dòng)力跨地區(qū)的流動(dòng)，雖然目前國家規(guī)定職工跨統(tǒng)籌范圍調(diào)動(dòng)時(shí)可以轉(zhuǎn)移個(gè)人帳戶，但由于個(gè)人帳戶是“空帳”運(yùn)行，所以職工調(diào)動(dòng)時(shí)個(gè)人帳戶上實(shí)際上無錢可轉(zhuǎn)，如果不能轉(zhuǎn)出，今后他退休領(lǐng)取的保險(xiǎn)金就會(huì)減少，職工的社會(huì)保障利益就會(huì)受到損失，這對個(gè)體工商戶、“三資”企業(yè)和私營企業(yè)的參保積極性也會(huì)產(chǎn)生不好的影響。

　　三、我們認(rèn)為，在深化社會(huì)保障制度改革過程中，應(yīng)當(dāng)對現(xiàn)行社會(huì)保障籌資方式進(jìn)行改革，改費(fèi)為稅。

　　其實(shí)，叫“費(fèi)”和叫“稅”不光是名稱的改變，本質(zhì)上也有區(qū)別。征“費(fèi)”屬于行政手段，征“稅”則是法律手段。從國際上看，目前社會(huì)保障籌資方式就有“稅”、“捐”、“繳款”以及“公積金”等多種名稱叫法，但大多數(shù)國家都叫“稅”。因此，我們認(rèn)為，作為由稅務(wù)部門征收、納入政府財(cái)政預(yù)算管理、用于公共產(chǎn)品支出的收入，叫“稅”更為合法、科學(xué)、規(guī)范和合理。

　　實(shí)行社會(huì)保障費(fèi)改稅，有利于理順分配關(guān)系，規(guī)范政府分配手段。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，社會(huì)保障職能都是由政府承擔(dān)的，這就要求政府要從國民收入分配中拿出一部分資金用于社會(huì)保障支出，而財(cái)政是以政府為主體的分配活動(dòng)，理應(yīng)承擔(dān)起籌集社會(huì)保障資金的責(zé)任；在財(cái)政籌集收入的分配手段中，最規(guī)范、最有效、最具代表性的手段就是稅收。因此，通過社會(huì)保障稅籌集社保資金是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求，是從制度上理順我國當(dāng)前過多過濫的收費(fèi)沖擊國民收入分配秩序的現(xiàn)象。

　　實(shí)行社會(huì)保障費(fèi)改稅，也有利于進(jìn)一步完善我國現(xiàn)行稅制。我國現(xiàn)行稅制是1994年起實(shí)施的，這套稅制是在我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌時(shí)期出臺(tái)的，是應(yīng)對經(jīng)濟(jì)過熱的產(chǎn)物，實(shí)行的是以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體的稅制，實(shí)踐中，所得稅的主體地位并不顯著，更不鞏固，隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立，需要繼續(xù)對我國現(xiàn)行稅制進(jìn)行結(jié)構(gòu)性、整體性改革，其中一條很重要的方面就是要提高所得稅的主體地位，強(qiáng)化所得稅的功能作用。開征社會(huì)保障稅正是符合了這一改革的方向，可以提高所得稅在稅制體系中的地位，有利于我國稅制向所得稅為主體的稅制模式轉(zhuǎn)變；社會(huì)保障稅的累退性特征可以起到“蓄水池”的作用，有利于維持社會(huì)總需求的基本平衡，燙平經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的周期性影響。

　　應(yīng)當(dāng)看到，我國實(shí)行社會(huì)保障籌資方式由費(fèi)改稅的時(shí)機(jī)基本成熟。近兩年來，部分省、市征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的實(shí)踐表明，各地基本上是按照稅收征管的模式征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的，從繳費(fèi)登記、票據(jù)管理到征收流程都完全與稅收一樣；國際上130多個(gè)國家都是通過社會(huì)保障稅形式籌集社會(huì)保障資金，很多國家已成為頭號(hào)稅種，這些國家即使在社會(huì)保障制度出現(xiàn)問題時(shí)，也從未考慮過要放棄社會(huì)保障稅，而是考慮如何去改進(jìn)和完善稅收這種籌資方式，這些經(jīng)驗(yàn)對我們應(yīng)有啟發(fā)，值得借鑒；隨著我國加入WTO，人員的國際流動(dòng)將更為頻繁，社會(huì)保障制度也要更多地考慮與國際接軌，從征收方式、保障待遇以及稅收協(xié)定都要考慮社會(huì)保障因素。這些都要求我國應(yīng)該盡快改革社會(huì)保障籌資方式，開征社會(huì)保障稅。

　　四、我們設(shè)想，實(shí)行社會(huì)保障籌資方式由費(fèi)改稅后的稅制基本框架是：

　?。ㄒ唬U(kuò)大納稅義務(wù)人范圍。我國現(xiàn)行社會(huì)保障的覆蓋范圍主要包括國有企業(yè)、集體企業(yè)職工，而一部分城鎮(zhèn)集體企業(yè)、部分外商投資企業(yè)、大部分私營企業(yè)和個(gè)體工商戶的職工都未納入保障范圍，導(dǎo)致不同所有制企業(yè)負(fù)擔(dān)不公平和職工待遇不平等。應(yīng)當(dāng)知道，社會(huì)保障是政府在承諾范圍內(nèi)承擔(dān)最后責(zé)任的基本保險(xiǎn)，是一種法定的強(qiáng)制保險(xiǎn)，它應(yīng)遵循“大數(shù)法則”，即參加保險(xiǎn)的人數(shù)越多，互濟(jì)功能就越大，抗御風(fēng)險(xiǎn)的能力就越強(qiáng)。因此，我們主張，開征社會(huì)保障稅，納稅義務(wù)人應(yīng)包括所有城鎮(zhèn)企業(yè)、單位和個(gè)體工商戶，使社會(huì)保障覆蓋城鎮(zhèn)全體勞動(dòng)者。這里面的一個(gè)難點(diǎn)是要不要把機(jī)關(guān)事業(yè)單位的職工包括在社會(huì)保障稅的納稅義務(wù)人范圍，從理論上說，對機(jī)關(guān)和由財(cái)政供給的事業(yè)單位征稅實(shí)際上是對財(cái)政的行政事業(yè)性支出征稅，似乎沒有實(shí)質(zhì)性意義，國外大多數(shù)國家對公務(wù)員都實(shí)行一套相對獨(dú)立的社會(huì)保險(xiǎn)制度，資金由財(cái)政直接撥款，日常管理也由財(cái)政直接負(fù)責(zé)，美國則對公務(wù)員同樣征收社會(huì)保障稅。我國目前的公務(wù)員運(yùn)作制度還不規(guī)范，機(jī)關(guān)和實(shí)行財(cái)政全額補(bǔ)助的事業(yè)單位的工作人員的養(yǎng)老、醫(yī)療基本上是由國家包下來的，從市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢看，我國的公務(wù)員制度還要進(jìn)行改革并逐步與國際接軌，進(jìn)入公務(wù)員隊(duì)伍不等于進(jìn)了保險(xiǎn)箱，同樣存在下崗、失業(yè)等情況，因此，從完善我國社會(huì)保障制度的高度來講，應(yīng)當(dāng)保持這套制度的規(guī)范性、統(tǒng)一性和公平性，也就應(yīng)該要把機(jī)關(guān)事業(yè)單位及其職工納入社會(huì)保障稅的納稅人范圍，稅款由財(cái)政預(yù)算經(jīng)費(fèi)中列支。

　?。ǘ┮?guī)范、明確和統(tǒng)一稅基。社會(huì)保障稅具有累退性和有償性的特點(diǎn)，高收入者負(fù)擔(dān)的社會(huì)保障稅占其收入的比例實(shí)際上要低于低收入者。我國現(xiàn)行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的繳費(fèi)基數(shù)是一定時(shí)期內(nèi)直接支付給本單位全部職工的勞動(dòng)報(bào)酬總額，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼。個(gè)人繳費(fèi)工資標(biāo)準(zhǔn)超過當(dāng)?shù)芈毠て骄べY300%以上的部分不繳費(fèi)，達(dá)不到職工平均工資60%的按60%繳納，國際上征收社保稅的國家大多數(shù)也是有限額規(guī)定的，建議在開征社會(huì)保障稅時(shí)，保留現(xiàn)行的費(fèi)基上下限的規(guī)定，但對少數(shù)單位將各種補(bǔ)貼、津貼等工資性收入游離于基本工資之外進(jìn)而逃跑繳費(fèi)的做法要予以整治，以便規(guī)范和統(tǒng)一社保稅稅基。但對個(gè)體工商戶的稅基確定要考慮其特殊性，由于個(gè)體工商戶沒有明確的工資所得，根據(jù)專稅專用的原則，可以確定一定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按其營業(yè)額進(jìn)行定額征收。

　?。ㄈ┒惸颗c基本保障項(xiàng)目相適應(yīng)。稅目設(shè)置應(yīng)與社會(huì)保障的項(xiàng)目相對應(yīng)。保障項(xiàng)目多與少取決于一個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)實(shí)力和社會(huì)福利政策目標(biāo)。國外發(fā)達(dá)國家社會(huì)保障的項(xiàng)目較多，涉及到養(yǎng)老、失業(yè)、醫(yī)療、意外、老年殘疾死亡、家屬、兒童養(yǎng)育、自營者等保障領(lǐng)域，其中最基本的有養(yǎng)老保險(xiǎn)、健康保險(xiǎn)和失業(yè)及不具備或喪失勞動(dòng)能力保險(xiǎn)三種。我國是發(fā)展中國家，生產(chǎn)力水平不高，社會(huì)保障的項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)必須與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及各方面的承受能力相適應(yīng)。因此，開征的社會(huì)保障稅應(yīng)設(shè)定養(yǎng)老、健康和失業(yè)三個(gè)基本保險(xiǎn)稅目，統(tǒng)一稅基，分別征收，以后根據(jù)經(jīng)濟(jì)條件的變化再增加工傷、生育等稅目，以便適應(yīng)社會(huì)保障水平不斷提高的需要。

　　（四）實(shí)行統(tǒng)一的比例稅率。稅率選擇在國際上也有多種做法，許多國家采取比例稅率，如美國、英國、加拿大，但也有的國家采取超額累進(jìn)稅率，如芬蘭，還有的國家采用累退稅率，如埃及，在稅率的具體規(guī)定上，各國也不相同，一般都是全國統(tǒng)一稅率，但有的采用行業(yè)差別稅率，如比利時(shí)，有的采用地區(qū)差別稅率，如挪威。從簡化稅制和統(tǒng)一稅政的要求出發(fā)，我們建議，我國開征的社會(huì)保障稅實(shí)行全國統(tǒng)一的比例稅率，具體比例確定在多少為宜，我們認(rèn)為，社會(huì)保障稅的稅負(fù)水平，應(yīng)充分考慮到我國現(xiàn)階段的基本國情，我國在今后相當(dāng)長時(shí)期仍然處于社會(huì)主義初級(jí)階段，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和生活水平較低，企業(yè)和個(gè)人的繳費(fèi)能力有限。因此，要借鑒和汲取國外的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，合理確定社會(huì)基本保障稅的負(fù)擔(dān)標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)太低，難以維持基本生活；標(biāo)準(zhǔn)太高，各方面承受不起，也會(huì)影響國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和競爭力。因此，社會(huì)保障稅的稅收負(fù)擔(dān)必須確定在合理的范圍內(nèi)，保持適度適中的水平。從經(jīng)驗(yàn)上講，我國目前正在實(shí)施的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)繳費(fèi)率為不超過工資總額的28%，基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)的繳費(fèi)率為8%，失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)的繳費(fèi)率為3%，三項(xiàng)加在一起是39%，導(dǎo)致企業(yè)人力成本過高，很多企業(yè)難以承受，開征社會(huì)保障稅時(shí)必須要把目前過高的繳費(fèi)負(fù)擔(dān)降下來，降低的重點(diǎn)應(yīng)放在養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)的負(fù)擔(dān)上，財(cái)政部社保司曾在1998年研究社會(huì)保障稅率時(shí)提過一個(gè)方案，即假定城鎮(zhèn)統(tǒng)籌覆蓋面為100%，征繳率為95%，養(yǎng)老保險(xiǎn)替代率1998年為80%，35年后降為58.5%，在部分積累模式下，從現(xiàn)在開始到2042年可一直采用24.4%，此后，人口老齡高峰期已過，稅率可降到24%以下，財(cái)政部這個(gè)方案里是把老職工養(yǎng)老金負(fù)債部分仍涵蓋在社會(huì)統(tǒng)籌稅款里面，如果對這一塊另辟資金渠道，則稅率還可以降低4個(gè)百分點(diǎn)左右，醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)率基本上是經(jīng)驗(yàn)測算的數(shù)據(jù)，若扣除女工生育、工傷保險(xiǎn)等項(xiàng)目可再降1-2個(gè)百分點(diǎn)，據(jù)此測算，改革后的社會(huì)保障稅綜合稅率可在現(xiàn)行三項(xiàng)基金總體負(fù)擔(dān)率基礎(chǔ)上再降低10個(gè)百分點(diǎn)，確定在30%以內(nèi)，這樣也跟世界上大多數(shù)國家的社會(huì)保障稅綜合負(fù)擔(dān)水平相接近。

　　（五）將社會(huì)保障稅劃為地方稅種，由地稅部門征收。目前，我國社會(huì)保障層次過低，制約了社會(huì)保障制度作用的發(fā)揮。應(yīng)盡快提高我國社會(huì)保障統(tǒng)籌層次，在改為社會(huì)保障稅后，保障層次以省級(jí)為宜，但也不宜實(shí)行全國統(tǒng)籌。因?yàn)槿匀痪窒抻诳h、市統(tǒng)籌，難以發(fā)揮社會(huì)保障的互助共濟(jì)作用，而我國地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡將長期存在，居民收入水平和生活水平的差別也將長期存在，這又決定了我國社會(huì)保障還不能夠?qū)嵭腥珖y(tǒng)籌。因此，在開征社會(huì)保障稅后，宜實(shí)行省級(jí)統(tǒng)籌，并將其列為地方稅種，由地稅部門征收。

　　五、實(shí)行社會(huì)保障費(fèi)改稅只是完善社會(huì)保障資金籌措機(jī)制的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，還需要其他相關(guān)的配套措施的改革與完善。主要包括：

　?。ㄒ唬┙y(tǒng)籌賬戶與個(gè)人賬戶的改革問題。我國現(xiàn)行社會(huì)保障基金是采取統(tǒng)籌賬戶和個(gè)人賬戶相結(jié)合的模式，與國際上通行的做法有著很大的不同。這套制度設(shè)計(jì)的初衷是通過個(gè)人賬戶的儲(chǔ)蓄功能以及個(gè)人繳費(fèi)與未來收益掛鉤的辦法，將社會(huì)保險(xiǎn)籌資模式從現(xiàn)收現(xiàn)付制轉(zhuǎn)向基金積累制，以便調(diào)動(dòng)個(gè)人參加社會(huì)保險(xiǎn)的積極性，應(yīng)付人員日益老齡化趨勢。如果實(shí)行費(fèi)改稅，就會(huì)帶來一個(gè)問題，即如何處理社會(huì)統(tǒng)籌和個(gè)人賬戶之間的關(guān)系。我們認(rèn)為，社會(huì)保險(xiǎn)的目的是共濟(jì)性，屬于公共物品，個(gè)人賬戶的目的則是自我保障性，屬于私有物品，不應(yīng)納入社會(huì)保險(xiǎn)范疇。事實(shí)上，由于現(xiàn)行很多地區(qū)統(tǒng)籌基金不足以支付日益增長的社保支出，而統(tǒng)籌基金和個(gè)人賬戶都是由社保部門一家負(fù)責(zé)管理的，這就為社保部門在統(tǒng)籌基金不足以支付的情況下動(dòng)用個(gè)人賬戶資金提供了制度條件，使現(xiàn)實(shí)的個(gè)人賬戶實(shí)質(zhì)上成為空賬運(yùn)行。因此，在實(shí)行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅后，應(yīng)將個(gè)人賬戶部分隔離出來，改為強(qiáng)制性補(bǔ)充性社會(huì)保險(xiǎn)，由稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅的同時(shí)負(fù)責(zé)代征，由社保部門記賬，由專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)管理。但對過去形成的空賬部分應(yīng)通過多渠道籌措的資金逐步做實(shí)。這樣做不僅可以保留現(xiàn)行社會(huì)保障制度的合理成分，也有利于減少改革帶來的負(fù)面影響，實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡。

　　（二）工資制度的改革問題。在開征社會(huì)保障稅時(shí)，對國家公務(wù)員、財(cái)政全額撥款事業(yè)單位工作人員的工資應(yīng)相應(yīng)進(jìn)行改革，這部分人原來工資中沒有包含保障支出；對企業(yè)類工資則不用調(diào)整，因?yàn)閺?0年代后期，企業(yè)職工的社會(huì)保障已全部落實(shí)到企業(yè)身上。工資改革的另一個(gè)重要方面是，要將發(fā)放給員工已固定化的各種補(bǔ)貼納入工資基數(shù)，以此確定社會(huì)保障稅的稅基。因?yàn)槟壳?，我國社?huì)分配差距拉大的一個(gè)重要因素不是基本工資，而是各類補(bǔ)貼、津貼、紅包以及實(shí)物等福利性隱性化收入。如果能將所有單位職工的工資性收入顯性化，并通過銀行等部門的協(xié)作配合，把現(xiàn)在難以控管的各類工資收入做實(shí)、控制住，實(shí)際上就是管住了社保稅的稅基，這對于實(shí)行社會(huì)保障費(fèi)改稅的成功與否是至關(guān)重要的。

　?。ㄈ┥鐣?huì)保障稅與其他社會(huì)保障籌資方式相結(jié)合問題。社會(huì)保障費(fèi)改稅后，有了一塊穩(wěn)定可靠的資金來源，但不應(yīng)指望通過稅收來解決社會(huì)保障資金的所有問題。尤其是對于新制度建立后出現(xiàn)的所謂“老人”和 “中人”的欠帳問題，對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展周期中以及人口老齡化高峰期所不可避免地出現(xiàn)的支付壓力，更需要在堅(jiān)持通過社會(huì)保障稅作為籌措社會(huì)保障基金主渠道的同時(shí)，積極開辟其他籌資渠道，如變賣部分國有資產(chǎn)，發(fā)行社會(huì)保障彩票和長期債券，開征遺產(chǎn)稅和特別消費(fèi)稅等多種途徑籌措社會(huì)保障基金。從理論上說，現(xiàn)有的國有資產(chǎn)中包括了離退休職工過去的必要?jiǎng)趧?dòng)，他們在工作期間對國家和社會(huì)作出了貢獻(xiàn)，由于體制性原因，國家對他們的社會(huì)保障是有欠賬的，國家有責(zé)任保證他們的社會(huì)保障利益不受損害，但不應(yīng)通過開征社會(huì)保障稅來解決，而應(yīng)將過去他們創(chuàng)造的價(jià)值包括社會(huì)保障基金所形成的或積累的國有資產(chǎn)等變現(xiàn)來解決。此外，還要考慮社會(huì)保障基金的保值增值問題，這不僅事關(guān)已有的基金是否安全，而且涉及到未來幾千萬甚至上億職工的經(jīng)濟(jì)保障能否實(shí)現(xiàn)，同時(shí)也直接影響到目前社會(huì)保障制度對人們的吸引力的大小。如果社會(huì)保險(xiǎn)基金不能有效增值，就很難適應(yīng)未來人口老齡高峰期對社保基金的需求大幅度增加的需要，但同時(shí)也應(yīng)該注意到，如果沒有安全、可靠的保值增值機(jī)制，那么大家就會(huì)寧愿將錢投入銀行儲(chǔ)蓄而獲取更加安全的回報(bào)。隨著我國資本市場運(yùn)作機(jī)制的日趨規(guī)范，市場金融品種越來越豐富，也為社會(huì)保險(xiǎn)基金入市創(chuàng)造了條件，據(jù)勞動(dòng)和社會(huì)保障部的研究報(bào)告顯示，如果我國養(yǎng)老保險(xiǎn)基金隱性債務(wù)或轉(zhuǎn)制成本通過出售部分國有資產(chǎn)等方式解決，個(gè)人賬戶以8%繳費(fèi)比例做實(shí)，那么個(gè)人賬戶結(jié)余規(guī)模將以30%以上的速度成倍增長，兩年內(nèi)就將達(dá)到 1000億元，如何保值增值顯得十分迫切，甚至于對我國資本市場運(yùn)作、國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行都將產(chǎn)生重要的影響。

　?。ㄋ模┥鐣?huì)保障的法制化建設(shè)問題。我國目前還沒有建立起統(tǒng)一的、適用范圍比較大的社會(huì)保障法律制度，社會(huì)保障費(fèi)用的征繳、支付、運(yùn)營、統(tǒng)籌管理很不規(guī)范；社會(huì)保障工作在許多方面只能靠政策和行政手段予以推行；國家立法滯后，地方立法分散，統(tǒng)一的社會(huì)保障制度被分割；現(xiàn)有的社會(huì)保障法律法規(guī)立法層次低，缺乏較高的法律效力和必要的法律責(zé)任制度，自1979年以來，全國人大及其常委會(huì)審議和通過了330多部法律和有關(guān)法律問題的決定，卻沒有一部是專門調(diào)整社會(huì)保障關(guān)系的基本法律。因此，要在認(rèn)真總結(jié)我國社會(huì)保障法制建設(shè)的經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，通過改革和制度創(chuàng)新，建立起具有中國特色的社會(huì)保障法律制度；把社會(huì)保障立法作為建立我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)法律體系的重要組成部分，放在突出的位置上，由全國人大或其常委會(huì)盡快制定和頒布在社會(huì)保障制度中處于核心地位的《社會(huì)保險(xiǎn)法》；同時(shí)由國務(wù)院制定和頒布與該法相配套和一系列條例，以保證社會(huì)保障工作有法可依，從根本上保證社會(huì)保障稅的征收與管理。此外，還要針對近年來社會(huì)保險(xiǎn)基金被違法挪用、擠占現(xiàn)象較為嚴(yán)重的情況，抓緊修改現(xiàn)行《刑法》，制定和通過關(guān)于制裁挪用、擠占社會(huì)保險(xiǎn)基金的違法犯罪行為的補(bǔ)充規(guī)定。

　　參考資料：

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