品牌經(jīng)營作為新經(jīng)濟(jì)下的經(jīng)營方式已被越來越多的企業(yè)所重視。一些公司的品牌價(jià)值在資產(chǎn)價(jià)值中占有很大比重，如“Cadbury Schweppes”公司為購買寶潔公司（Procter & Camble）的“Hires and Crush”軟飲料業(yè)務(wù)權(quán)支付了2.2億美元，其中“品牌價(jià)值”居然達(dá)到2億美元。在國內(nèi)一個(gè)個(gè)品牌正在崛起，為企業(yè)的發(fā)展帶來無限的動(dòng)力。這些品牌遍布各行各業(yè)，有IT業(yè)的聯(lián)想，電器業(yè)的海爾、長虹、康佳，紡織業(yè)的博洋、服裝業(yè)的洛茲、汽車業(yè)的吉利等。由此可見，品牌已成為現(xiàn)代企業(yè)中的重要資產(chǎn)。

　　一、品牌和品牌會(huì)計(jì)

　　品牌是企業(yè)所擁有的在企業(yè)經(jīng)營過程中為企業(yè)帶來收益的標(biāo)識(shí)和各種關(guān)系的系統(tǒng)。它包括標(biāo)識(shí)和關(guān)系兩部分內(nèi)容：標(biāo)識(shí)是指能夠明確辨認(rèn)的外在表現(xiàn)，如品牌名稱、品牌標(biāo)志、廣告、品牌產(chǎn)品或品牌服務(wù)、商標(biāo)；關(guān)系是指該品牌與內(nèi)部關(guān)系、與客戶關(guān)系、與外部環(huán)境的關(guān)系，以及品牌所體現(xiàn)出來的品牌價(jià)值。與內(nèi)部的關(guān)系包括管理一控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部溝通、培訓(xùn)、激勵(lì)機(jī)制、招新政策、勞動(dòng)保護(hù)政策、職工對品牌創(chuàng)造力；與客戶的關(guān)系包括消費(fèi)者關(guān)系、品牌投資者關(guān)系、商業(yè)信用政策；與外部環(huán)境的關(guān)系包括宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況等。

　　隨著品牌逐步成為企業(yè)的核心資產(chǎn)，品牌的會(huì)計(jì)處理顯得越來越重要，品牌會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。品牌會(huì)計(jì)是以品牌系統(tǒng)為計(jì)量對象，以品牌價(jià)值為核算對象的會(huì)計(jì)處理，包括企業(yè)對品牌價(jià)值的初始確認(rèn)、計(jì)量，品牌后續(xù)支出的核算，品牌價(jià)值攤銷和品牌清算。品牌是其外在表現(xiàn)和各種關(guān)系有機(jī)結(jié)合的整體，其價(jià)值構(gòu)成并不是各個(gè)組成部分價(jià)值的簡單相加，因此在核算過程中打破有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)分開核算的常規(guī)，以品牌整體的系統(tǒng)價(jià)值為核算對象。

　　品牌會(huì)計(jì)的核算對象是品牌系統(tǒng)，其理論基礎(chǔ)：企業(yè)的資產(chǎn)是一個(gè)系統(tǒng)，在資產(chǎn)系統(tǒng)中包括許多子系統(tǒng)，每一子系統(tǒng)是將要素形式的資產(chǎn)有機(jī)整合而得，因此系統(tǒng)的價(jià)值大于每一要素價(jià)值的簡單相加。企業(yè)在對資產(chǎn)核算時(shí)選擇系統(tǒng)而不是要素為基本核算對象。品牌系統(tǒng)以標(biāo)識(shí)——系統(tǒng)的有形部分為載體，以各種關(guān)系——系統(tǒng)的無形部分為內(nèi)涵。品牌的核算多注重內(nèi)部因素與外部因素的共同作用，其價(jià)值核算標(biāo)準(zhǔn)多由外部的評價(jià)來確定，這使企業(yè)能更客觀地記錄品牌價(jià)值的變動(dòng)狀況。

　　無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的核算對象是要素形式的無形資產(chǎn)，一般由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，如商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)等。

　　二、品牌獲得和品牌價(jià)值的初始確認(rèn)、計(jì)量

　　品牌的獲得途徑總體來說有兩條：第一條途徑是企業(yè)從外部購入現(xiàn)成的品牌或接受其他企業(yè)作為投資的品牌，第二條途徑是企業(yè)自己創(chuàng)造品牌，這又包括兩種情況：其一是企業(yè)聘請外部人員，根據(jù)自身的條件和要求設(shè)計(jì)品牌，由企業(yè)自己培育，如某些西方國家存在專門的品牌公司為廣大企業(yè)設(shè)計(jì)、評估品牌；其二是企業(yè)運(yùn)用自身的人力、物力、財(cái)力設(shè)計(jì)培育品牌�，F(xiàn)階段我國由專門的品牌公司設(shè)計(jì)、企業(yè)自己運(yùn)行，從而獲得品牌的這種方法還比較少見，因?yàn)樵O(shè)計(jì)培育都需要雄厚的資本、易識(shí)別的深厚的企業(yè)文化底蘊(yùn)的支持，咨詢公司的長足發(fā)展。但隨著我國加入WTO、外國咨詢公司的進(jìn)入和本土咨詢公司的發(fā)展，企業(yè)資本的日益雄厚，這種情況也將越來越普遍。在獲得品牌的過程中，傳統(tǒng)的觀念：第一條途徑獲得的品牌被普遍地視為無形資產(chǎn)，將其價(jià)值列入資產(chǎn)負(fù)債表，而第二條途徑獲得的品牌，其價(jià)值常被直接核銷，只留下部分如商標(biāo)注冊類手續(xù)費(fèi)在賬面上。筆者認(rèn)為，傳統(tǒng)觀念是建立在品牌是無形資產(chǎn)的基礎(chǔ)上，這樣嚴(yán)重割裂了品牌作為一個(gè)系統(tǒng)的完整性，品牌價(jià)值將大打折扣。

　　企業(yè)獲得品牌后，要對品牌價(jià)值進(jìn)行初始確認(rèn)。品牌價(jià)值的初始確認(rèn)要經(jīng)過兩個(gè)步驟：第一，對企業(yè)為獲得品牌而支付的成本、費(fèi)用加以確認(rèn)；第二，在企業(yè)真正掌握品牌，即整個(gè)品牌完全融入企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，成為企業(yè)資產(chǎn)大系統(tǒng)中的一個(gè)子系統(tǒng)時(shí)進(jìn)行確認(rèn)，以表示品牌事實(shí)上屬于企業(yè)。其中第一步的確認(rèn)是為第二步確認(rèn)作必要準(zhǔn)備，它符合會(huì)計(jì)的及時(shí)性、客觀性的原則，一般根據(jù)歷史成本原則確認(rèn)、計(jì)量。只有當(dāng)?shù)诙�步確認(rèn)后才能說該品牌正式成為企業(yè)擁有的資產(chǎn)。這兩個(gè)步驟之間存在一段時(shí)間的穩(wěn)定期。在這個(gè)穩(wěn)定期內(nèi)企業(yè)會(huì)對品牌調(diào)整。

　　品牌獲得的途徑不同，初始確認(rèn)的方式也不同。第一條途徑，在購入時(shí)就按購入成本確認(rèn)，借記“品牌”，貸記“銀行存款”。企業(yè)的品牌已有一定知名度和支持度且能為企業(yè)帶來收益，因此直接運(yùn)用品牌賬戶不會(huì)導(dǎo)致企業(yè)虛增資產(chǎn)。第二條途徑分以下幾步處理：首先企業(yè)對于設(shè)計(jì)支出、培育支出在當(dāng)期記入管理費(fèi)用，同時(shí)設(shè)立備查賬簿將這些費(fèi)用詳細(xì)記錄，得a0；其次當(dāng)企業(yè)認(rèn)為品牌已經(jīng)創(chuàng)建成功，并通過權(quán)力當(dāng)局（如董事會(huì)等部門）確認(rèn)時(shí)，企業(yè)聘請外部評估公司對品牌進(jìn)行估價(jià)，評估值a1。

　　說明：（1）貸方用管理費(fèi)用賬戶實(shí)質(zhì)上是對以前支出的沖回，也是對品牌支出資本化，這將導(dǎo)致本期利潤增加，但這些增加的利潤是以前年度少計(jì)利潤的轉(zhuǎn)回，如此設(shè)想符合穩(wěn)健性原則。（2）此處選用評估價(jià)值是基于如下考慮：交易價(jià)格、公允價(jià)值、評估價(jià)值是三種由外部行為確認(rèn)、比較客觀的標(biāo)準(zhǔn)；交易價(jià)格由于受到許多外部因素如競爭、串謀等影響，很難反映真實(shí)價(jià)值；公允價(jià)值存在很大的主觀判斷，“只不過是雙方主觀判斷的一種折中，而不一定能真正體現(xiàn)品牌的真實(shí)價(jià)值”；評估價(jià)值雖然存在一定的不確定性，但是現(xiàn)在已經(jīng)開發(fā)出一系列評估方法，使不確定性得以下降，而且評估結(jié)果還可以成為人賬證明，提高記賬依據(jù)的客觀性。

　　品牌穩(wěn)定期支出的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：品牌

　　　　貸：銀行存款

　　在這筆分錄中，銀行存款是用于穩(wěn)定期深加工的支出。

　　三、后續(xù)支出核算

　�。ㄒ唬├碚撘罁�(jù)

　　品牌價(jià)值的初始確認(rèn)表明品牌經(jīng)過企業(yè)的精心孕育已經(jīng)誕生。品牌誕生后，必須及時(shí)維護(hù)，同時(shí)不斷與周圍環(huán)境進(jìn)行要素交換，汲取各種“養(yǎng)分”以茁壯成長。這表現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營管理上就是要不斷增加對品牌的投入，以提高品牌的知名度，擴(kuò)大品牌的市場占有率，維護(hù)品牌的形象，如寶潔公司每天要花500多萬美元鞏固其品牌資產(chǎn)。

　　品牌的價(jià)值周轉(zhuǎn)是一個(gè)從它的開發(fā)，到它的使用、耗費(fèi)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)全過程。這一過程可以通過品牌價(jià)值運(yùn)動(dòng)圖來形象的描述。

　　品牌價(jià)值運(yùn)動(dòng)的特點(diǎn)：品牌的增值主要來自對它的后續(xù)開發(fā)支出。品牌的后續(xù)開發(fā)支出主要包括開發(fā)前的調(diào)研工作，開發(fā)初期的形象再設(shè)計(jì)、推銷工作，品牌成熟后的深層次挖掘內(nèi)涵、增強(qiáng)品牌的影響力的工作，以及品牌日常維護(hù)、保護(hù)工作。每個(gè)品牌的初始投入常于其實(shí)物載體的生產(chǎn)投入相混合，此時(shí)企業(yè)注重產(chǎn)品質(zhì)量和能否滿足消費(fèi)者的需求，因此對于品牌純投入量少。隨著產(chǎn)品進(jìn)入成熟期，品牌系統(tǒng)的作用開始顯現(xiàn)，消費(fèi)者在挑選同類商品時(shí)更注重的是那些有好品牌的商品，因?yàn)槠放茖τ谙�費(fèi)者來說代表了一種承諾：優(yōu)質(zhì)的商品、良好的服務(wù)，更多的信譽(yù)。此時(shí)，企業(yè)大力營造自身品牌。成功的企業(yè)將把屬于一個(gè)產(chǎn)品、一組產(chǎn)品的品牌上升為屬于企業(yè)的品牌，也就是說品牌系統(tǒng)具有了獨(dú)立性。品牌給企業(yè)帶來的超額收益也為企業(yè)加大品牌建設(shè)的投入成為可能，因此品牌的投入將驟增，品牌系統(tǒng)的性能也會(huì)不斷提高。在良性的價(jià)值循環(huán)下，品牌通過積累達(dá)到自身增值，這就是品牌價(jià)值上升的原因。當(dāng)然如果企業(yè)對品牌系統(tǒng)維護(hù)不力，品牌的價(jià)值就會(huì)逐漸減少最終消失，這對辛辛苦苦創(chuàng)出名牌的企業(yè)無疑是一個(gè)沉重的打擊。綜上所述，品牌的價(jià)值運(yùn)動(dòng)最大的特點(diǎn)是后續(xù)積累。因此根據(jù)品牌價(jià)值運(yùn)動(dòng)規(guī)律，品牌系統(tǒng)的后續(xù)支出資本化是必要的。

　　從會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的一般原則出發(fā)，資本性支出是指將與當(dāng)期以及以后多個(gè)期間的收益相關(guān)的支出記入資產(chǎn)的價(jià)值。企業(yè)對品牌的后續(xù)支出包括對標(biāo)志的設(shè)計(jì)、廣告的運(yùn)用、商標(biāo)的注冊等支出以及為改善管理一控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部溝通狀況、公眾關(guān)系等支出。這些支出中的大部分不僅在當(dāng)期為企業(yè)帶來好處，而且在未來各期均會(huì)給企業(yè)帶來豐厚的回報(bào)，特別是廣告和銷售渠道：精彩的廣告會(huì)在人們心中留下深刻的印象，不僅在當(dāng)期促進(jìn)消費(fèi)，還會(huì)使企業(yè)在以后各期受益；暢通的銷售渠道會(huì)加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，提高資金運(yùn)用效率，為企業(yè)的發(fā)展奠定良好的基礎(chǔ)。

　�。ǘ�）品牌后續(xù)支出的會(huì)計(jì)核算

　　品牌的后續(xù)支出核算存在品牌的年度增值和成本核算問題，即品牌的年價(jià)值積累度問題。對此，現(xiàn)有如下設(shè)想：

　　先確定品牌在某一時(shí)點(diǎn)的真實(shí)價(jià)值，再與其前一時(shí)點(diǎn)價(jià)值比較，倒軋出品牌的增值額，然后進(jìn)行核算。在確定品牌時(shí)點(diǎn)價(jià)值時(shí)，企業(yè)選用公認(rèn)的具有法律效力的評估公司評估的價(jià)值作為品牌價(jià)格。該設(shè)想基于品牌系統(tǒng)中的主導(dǎo)系統(tǒng)是內(nèi)部高效管理系統(tǒng)和先進(jìn)技術(shù)系統(tǒng)，品牌系統(tǒng)的價(jià)值增減深受以上兩系統(tǒng)的影響。這一設(shè)想注重企業(yè)內(nèi)部因素，減少了外部影響，品牌增值額波動(dòng)較小；但主觀性較大，操作過程需要有一定經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士參與，人們對它的理解也比較困難。

　　對后續(xù)支出進(jìn)行資本化的會(huì)計(jì)處理：第一步用收益乘數(shù)法對當(dāng)年品牌進(jìn)行定價(jià)a1，同時(shí)查找去年的品牌攤銷后的價(jià)格a0；第二步找全年廣告費(fèi)用和銷售渠道培養(yǎng)費(fèi)用之和b1；第三步計(jì)算出當(dāng)年品牌增值額Δa=al-a0；第四步將b1與Δa進(jìn)行比較，取小的作為資本化的金額。分錄如下：

　　說明：

　�。�1）目前品牌價(jià)值的研究和開發(fā)主要以廣告和銷售渠道培養(yǎng)的形式達(dá)到效果，因此在該方面的有效支出中絕大部分價(jià)值轉(zhuǎn)移到了品牌：

　�。�2）當(dāng)b1＞Δa，這表明企業(yè)中可能出現(xiàn)管理不善、營銷策略不當(dāng)?shù)那闆r，應(yīng)引起高層的關(guān)注，當(dāng)b1＜Δa.這說明品牌價(jià)值超過資本化成本，這對優(yōu)秀品牌而言是經(jīng)常發(fā)生的現(xiàn)象，但對超過部分予以確認(rèn)不符合穩(wěn)健性原則；

　�。�3）在賬務(wù)處理中可以在每次廣告費(fèi)用支出時(shí)預(yù)提，期末經(jīng)核算后再調(diào)整；

　�。�4）該設(shè)想強(qiáng)調(diào)管理在品牌價(jià)值形成中作用，因此用“管理費(fèi)用”賬戶。

　　四、品牌價(jià)值攤銷

　　品牌價(jià)值攤銷是指將品牌價(jià)值按照經(jīng)營的受益期進(jìn)行分配。根據(jù)品牌價(jià)值運(yùn)動(dòng)圖，品牌在企業(yè)經(jīng)營的各個(gè)時(shí)期都為企業(yè)取得收益作出了貢獻(xiàn)，在這過程中品牌系統(tǒng)會(huì)受到損耗，系統(tǒng)價(jià)值會(huì)降低，反映在會(huì)計(jì)上就是要對品牌價(jià)值攤銷。品牌價(jià)值攤銷的另一個(gè)原因是品牌系統(tǒng)本身具有不穩(wěn)定性，它會(huì)隨著所處環(huán)境的變化不斷變化；當(dāng)無法適應(yīng)環(huán)境時(shí)，它就會(huì)迅速退出企業(yè)經(jīng)營舞臺(tái)。如果品牌長期掛賬，企業(yè)發(fā)展的不穩(wěn)定因素就會(huì)增多，這對于企業(yè)經(jīng)營管理來說會(huì)造成利潤虛增、賦稅過重；更會(huì)嚴(yán)重誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者，所以品牌價(jià)值要在各個(gè)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行攤銷。

　　品牌價(jià)值攤銷是以資本化為前提。企業(yè)用資本化得出的價(jià)值為基數(shù)，以企業(yè)預(yù)計(jì)使用年限和法律規(guī)定最長使用年限中較小者為攤銷年限進(jìn)行攤銷，在核算中設(shè)立“攤銷品牌”賬戶。在年末編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，將“攤銷品牌”賬戶與品牌賬戶直接相抵，余額記入表中。分錄如下：

　　借：管理費(fèi)用

　　　　貸：攤銷品牌

　　說明：

　�。�1）在賬務(wù)處理中可以在每月月末預(yù)提，到年底歸總調(diào)賬，這樣可以減少期末管理費(fèi)用一次大量支出的壓力；

　�。�2）“攤銷品牌”賬戶的作用是記錄品牌的過去和現(xiàn)在，并通過該賬戶觀察品牌的健康程度；

　�。�3）在攤銷的過程中企業(yè)要對品牌的未來價(jià)值估量，若發(fā)現(xiàn)品牌的價(jià)值低于賬面價(jià)值則應(yīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備；

　�。�4）品牌系統(tǒng)對企業(yè)的經(jīng)營管理有突出貢獻(xiàn)，根據(jù)配比原則，品牌的攤銷進(jìn)入“管理費(fèi)用”賬戶。

　　五、品牌清算的核算

　　從企業(yè)的角度看，品牌的清算指企業(yè)決定不再使用品牌或企業(yè)將品牌出售。品牌清算的核算涉及兩個(gè)方面：其一是何時(shí)確認(rèn)品牌應(yīng)該清算；其二是品牌的會(huì)計(jì)處理。

　　首先，品牌清算的時(shí)點(diǎn)。以前人們普遍認(rèn)為一旦品牌無法贏利，它便毫無價(jià)值，在會(huì)計(jì)核算程序中就應(yīng)進(jìn)入清算階段。事實(shí)上，1983泰比公司（Bernard Tapie）以市價(jià)收購了年虧損530萬法郎的展望（Look）公司66%的股權(quán)，6年后泰比又以2500萬法郎的價(jià)格把展望賣給了愛本。吉林納（Ebel Jellinek），此時(shí)展望年虧損410萬法郎，且有2500萬法郎的負(fù)債。結(jié)果展望被收購后，它的自動(dòng)踏板自行車便銷往世界，虧損消失，年盈利3500萬法郎。因此當(dāng)期是否贏利并不是判斷品牌清算的標(biāo)志。品牌清算應(yīng)根據(jù)企業(yè)主觀愿望和客觀情況加以確認(rèn)。從主觀愿望上說，企業(yè)有徹底放棄品牌的意圖，且經(jīng)過企業(yè)的權(quán)力機(jī)關(guān)確認(rèn)，如一家企業(yè)決定不再使用一品牌或準(zhǔn)備將該品牌出售，從客觀情況上說，該品牌在未來已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來收益。當(dāng)同時(shí)符合主客觀條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)對該品牌清算。

　　其次，品牌清算的會(huì)計(jì)處理：

　�。�1）企業(yè)主動(dòng)放棄品牌不再使用，借記“管理費(fèi)用”，貸記“品牌”；

　　（2）企業(yè)將品牌出售，借記“銀行存款／現(xiàn)金”，貸記“品牌”。

　　隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)已經(jīng)逐步將品牌作為企業(yè)資產(chǎn)管理的一個(gè)系統(tǒng)。品牌經(jīng)營成為大型企業(yè)的主要經(jīng)營方式，現(xiàn)在中小企業(yè)中也開始注重品牌經(jīng)營，普及品牌管理。在這種趨勢下，品牌會(huì)計(jì)也將有更多的用武之地。同時(shí)，我國咨詢業(yè)和評估行業(yè)的發(fā)展，也將為品牌會(huì)計(jì)公正客觀的反映品牌價(jià)值提供可靠的基礎(chǔ)。

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