一、上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露規(guī)范

　　會(huì)計(jì)報(bào)表附注是對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表等報(bào)表中列示項(xiàng)目的文字描述或明細(xì)資料，以及對(duì)未能在這些報(bào)表中列示項(xiàng)目的說明等，是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的補(bǔ)充說明，也是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的重要組成部分。它能夠提供上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)程度的依據(jù)或線索。因此，會(huì)計(jì)報(bào)表附注越詳細(xì)，判斷上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表反映其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況真實(shí)程度的依據(jù)或線索就越多。

　　2006年財(cái)政部發(fā)布的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，規(guī)定附注一般應(yīng)當(dāng)按照下列順序披露：財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)；遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明；重要會(huì)計(jì)政策的說明，包括財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)政策的確定依據(jù)等；重要會(huì)計(jì)估計(jì)的說明，包括下一會(huì)計(jì)期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值重大調(diào)整的會(huì)計(jì)估計(jì)的確定依據(jù)等；會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更以及差錯(cuò)更正的說明；對(duì)已在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表中列示的重要項(xiàng)目的進(jìn)一步說明，包括終止經(jīng)營(yíng)稅后利潤(rùn)的金額及其構(gòu)成情況等；或有和承諾事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項(xiàng)。另外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露在資產(chǎn)負(fù)債表日后、財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日前提議或宣布發(fā)放的股利總額和每股股利金額（或分配給投資者的利潤(rùn)總額）。

　　二、上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的作用

　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，上市公司的所有者和經(jīng)營(yíng)者分離，股東和經(jīng)理層之間是一種委托代理關(guān)系。伴隨著這種關(guān)系產(chǎn)生的是逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，而上市公司的信息披露是較少這兩個(gè)問題的前提條件，信息披露也成為資本市場(chǎng)存在和持續(xù)發(fā)展的根本。可以說在資本市場(chǎng)上，對(duì)上市公司信息披露的要求源于管理層和外部股東及其他利益相關(guān)者之間信息不對(duì)稱和利益沖突。為降低信息的不對(duì)稱程度，減少利益沖突，信息披露制度應(yīng)運(yùn)而生。而上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告是信息披露中的重要組成部分，會(huì)計(jì)信息的披露對(duì)于信息使用者的決策來說至關(guān)重要。會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是衡量會(huì)計(jì)信息披露效用的兩個(gè)重要指標(biāo)，也是會(huì)計(jì)信息披露中一對(duì)永恒的矛盾。對(duì)于信息的使用者來說，信息必須同時(shí)具備相關(guān)性和可靠性，但實(shí)際上只能是平衡會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。會(huì)計(jì)報(bào)表的表內(nèi)數(shù)據(jù)可靠性較高，但是相關(guān)性程度較弱，而會(huì)計(jì)報(bào)表附注能夠彌補(bǔ)這一不足，增加信息的相關(guān)性。所以會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露的作用可以體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

　　1.會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息披露能夠彌補(bǔ)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露的不足，進(jìn)一步滿足信息使用者的需要。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，特別是現(xiàn)代股份制企業(yè)和證券市場(chǎng)的日趨成熟，信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息披露提出了更高更嚴(yán)的要求。他們不僅要求披露財(cái)務(wù)信息，還要求更多地披露非財(cái)務(wù)信息，如經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略信息；不僅要求披露確定信息，還要求披露不確定的信息；不僅要求披露歷史信息，還要求適度地披露未來信息，如財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)報(bào)告，等等。而被納入財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)信息只能是貨幣化的信息，對(duì)企業(yè)未來決策具有重要意義的非貨幣化會(huì)計(jì)信息卻無法反映，如知識(shí)產(chǎn)權(quán)、新產(chǎn)品研究與開發(fā)、企業(yè)管理當(dāng)局的業(yè)務(wù)素質(zhì)、管理能力、公司的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、公司的生產(chǎn)能力、未來發(fā)展設(shè)想、新產(chǎn)品開發(fā)能力、市場(chǎng)營(yíng)銷能力、市場(chǎng)占有率的預(yù)測(cè)、盈利預(yù)測(cè)、人力資源價(jià)值等。而這些信息往往是報(bào)表使用者判斷企業(yè)贏利能力和發(fā)展前景所必需的。會(huì)計(jì)報(bào)表附注信息則能夠更好地滿足會(huì)計(jì)信息需求變化的要求。

　　2.會(huì)計(jì)報(bào)表附注能夠增強(qiáng)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表信息的理解，提高會(huì)計(jì)報(bào)表信息的價(jià)值。會(huì)計(jì)報(bào)表提供的會(huì)計(jì)信息具有較強(qiáng)的專業(yè)性，所以閱讀和理解它需要一定的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)，不懂會(huì)計(jì)知識(shí)的人閱讀和理解它就有一定的困難。而會(huì)計(jì)報(bào)表附注可以通過文字、圖表等多種方式對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表信息進(jìn)行解釋，將一個(gè)個(gè)抽象的數(shù)據(jù)分解成若干的具體項(xiàng)目，并說明產(chǎn)生各項(xiàng)目的會(huì)計(jì)方法等。這樣，不僅會(huì)計(jì)人員能夠深刻理解，而且非會(huì)計(jì)專業(yè)的管理人員也能明白，從而進(jìn)一步提高了表內(nèi)信息的價(jià)值，便于會(huì)計(jì)信息使用者正確、合理地選擇所需的會(huì)計(jì)信息。如固定資產(chǎn)作為一個(gè)報(bào)表項(xiàng)目，只能反映企業(yè)在過去時(shí)間內(nèi)對(duì)固定資產(chǎn)的投資規(guī)模，無法反映其分布構(gòu)成。通過附注可以將各類固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備及工程器具等原始價(jià)值分別反映，確定各類固定資產(chǎn)占全部固定資產(chǎn)的比重及各類固定資產(chǎn)間的比例，判斷投資結(jié)構(gòu)的合理性。會(huì)計(jì)報(bào)表附注可以在很大程度上幫助報(bào)表的使用者正確理解會(huì)計(jì)報(bào)表，合理獲得有用的會(huì)計(jì)信息。

　　三、上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露存在的問題

　　通過附注，閱讀者可以了解到企業(yè)的注冊(cè)地、組織形式、所處行業(yè)、所提供的主要產(chǎn)品或服務(wù)、銷售策略、監(jiān)管環(huán)境的性質(zhì)、財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明等信息，這些信息對(duì)于投資者來說越詳細(xì)越好，而對(duì)于管理層而言，更多的是為了完成證監(jiān)會(huì)的要求，在能過關(guān)的前提下，對(duì)外披露的信息越有限越好。因此，公司披露其財(cái)務(wù)信息的能力和意愿在很大程度上決定了其披露的價(jià)值和內(nèi)容對(duì)投資者的滿意程度。有調(diào)查顯示：認(rèn)為上市公司公開披露信息“作用非常明顯”和“作用較弱”的被調(diào)查者均不足6%，表明當(dāng)前公開披露信息未獲得投資者的普遍認(rèn)可，但仍發(fā)揮重要作用。選擇披露信息“作用比較明顯”和“作用一般”的研究者數(shù)量相當(dāng)，說明認(rèn)為公開披露的信息能夠發(fā)揮作用，但對(duì)其作用的認(rèn)可程度卻很不一致。這反映了公眾投資者對(duì)公開披露信息存有較高的期望。

　　投資者對(duì)當(dāng)前披露信息的不滿主要源于兩個(gè)方面：一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息披露本身受規(guī)則限制，難以完全滿足投資者的信息需求，需要其他信息披露的補(bǔ)充；另外，即使上市公司嚴(yán)格按規(guī)定披露，由于附注有很多會(huì)計(jì)專業(yè)術(shù)語，而投資者不一定都能讀懂。比如企業(yè)執(zhí)行的具體會(huì)計(jì)政策等，如果附注只看重披露會(huì)計(jì)信息，那么其披露信息的有用性將打折扣。二是非會(huì)計(jì)信息披露缺乏披露規(guī)制的約束，難以得到投資者的完全信任，比如，公司往往對(duì)一些重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及出售情況和企業(yè)合并、分立等重大非會(huì)計(jì)信息披露時(shí)避重就輕等。附注作為上市公司年報(bào)中對(duì)外披露的重要組成部分，也涵蓋上述兩方面。但就年度報(bào)告來說，由于年度報(bào)告建立在公認(rèn)會(huì)計(jì)原則基礎(chǔ)上，因此，在特定會(huì)計(jì)規(guī)則的基礎(chǔ)上，要在短期內(nèi)彌補(bǔ)年度報(bào)告的信息需求存在較大的難度，甚至可以說，在現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)則的基礎(chǔ)上要彌補(bǔ)上述信息需求和有用性的差距幾乎不可能。因此，彌補(bǔ)年度報(bào)告的不足，不能簡(jiǎn)單地從優(yōu)化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、堅(jiān)持會(huì)計(jì)管理的角度來考慮，而應(yīng)拓寬思路，從其他途徑尋求解決，以其他信息作為年度報(bào)告的補(bǔ)充。對(duì)附注的披露，也是如此。

　　四、上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露改善的建議

　　1.細(xì)化現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)容?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)從以下方面加以完善：首先，要細(xì)化主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，增加會(huì)計(jì)信息的可理解性。其次，在附注披露重要會(huì)計(jì)項(xiàng)目方面，應(yīng)體現(xiàn)重要性原則。對(duì)重要項(xiàng)目數(shù)字變動(dòng)會(huì)引起會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)數(shù)據(jù)的較大變動(dòng)的情況，要在附注中詳細(xì)地進(jìn)行說明。再次，在關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易披露方面應(yīng)該細(xì)化，尤其是對(duì)于一些隱性的關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的披露要求。此外，要進(jìn)一步細(xì)化“表外事項(xiàng)”。

　　2.引入銀行、工商、稅務(wù)和質(zhì)檢等部門對(duì)企業(yè)的評(píng)價(jià)。銀行是上市公司發(fā)展所需資金的重要來源之一，銀行借款是風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小的籌資途徑。公司信用等級(jí)是銀行決策放貸的重要依據(jù)，所以銀行在貸款時(shí)要求企業(yè)提供相應(yīng)的資信等級(jí)報(bào)告，此報(bào)告應(yīng)與審計(jì)報(bào)告具有相同的法律效力，主要包括企業(yè)的資信等級(jí)、授信額度以及上年的還款情況。工商部門主要辦理公司的設(shè)立、變更、注銷和年檢等，因此，在報(bào)表附注中要披露工商部門對(duì)企業(yè)所出具的工商函（包括營(yíng)業(yè)執(zhí)照的年檢）。稅務(wù)部門行使國(guó)家賦予的稅收職權(quán)。因此在報(bào)表附注中，對(duì)公司年納稅情況進(jìn)行披露，并且具體到企業(yè)所繳納的各種稅類的名稱、金額等。質(zhì)檢部門代表政府檢驗(yàn)、監(jiān)督公司產(chǎn)品質(zhì)量是否安全和符合標(biāo)準(zhǔn)，其質(zhì)檢報(bào)告是公司產(chǎn)品銷售的重要約束條件，該信息同樣應(yīng)在報(bào)表附注中予以公告，供報(bào)表使用者參考。

　　3.增加宏觀經(jīng)濟(jì)管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的披露。雖然相關(guān)法規(guī)并未要求企業(yè)披露宏觀經(jīng)濟(jì)信息，然而在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，國(guó)家更多的是通過制定和實(shí)施各項(xiàng)宏觀經(jīng)濟(jì)政策來對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控，避免市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所固有的盲目和無序，確保國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康、協(xié)調(diào)發(fā)展。為提醒投資者關(guān)注國(guó)家在某一行業(yè)的政策和措施，幫助投資者更好地理解和掌握會(huì)計(jì)報(bào)表，上市公司應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理政策及產(chǎn)業(yè)政策的重大變化及其對(duì)上市公司財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)的影響。作為前瞻性信息要標(biāo)注該企業(yè)重點(diǎn)從事行業(yè)，并作為提醒性質(zhì)的信息供報(bào)表使用者參考。