[摘要]我國審計法制建設經歷了創(chuàng)立、起步、發(fā)展和完善四個階段。

　　我國審計法制建設的方向和思路，要立足于推動民主和法制建設，加強對權力的制約和監(jiān)督，實現維護國家經濟安全，關注政府效率等目標。

　　在國家審計的定位上，要從微觀著手，對宏觀經濟作出獨立判斷。

　　重新構建我國的經濟監(jiān)督體系，審計部門的職能不應當體現在“綜合性”，而應當體現在“高層次上”。

　　關鍵詞：審計、法制、建設

　　一、我國審計法制建設取得了重大成就

　　1982年，我國審計監(jiān)督制度正式寫入《中華人民共和國憲法》，奠定了我國審計監(jiān)督制度的法律基礎，從此，我國審計監(jiān)督制度進入從無到有，逐步發(fā)展的歷史時期。與審計監(jiān)督制度建設同步，我國審計法制建設也經歷了以下四個發(fā)展階段：

　　創(chuàng)立階段：從1982年憲法到1985年《國務院關于審計工作的暫行規(guī)定》的發(fā)布是我國審計法制建設的創(chuàng)立階段。作為我國第一部專門的審計工作法規(guī)——暫行規(guī)定，貫徹憲法關于實行審計監(jiān)督制度，是保障國家審計逐步實現制度化、法制化的一個具體法規(guī)，為我國今后的審計立法提供了重要依據。

　　起步階段：從1985年到1988年《中華人民共和國審計條例》的發(fā)布，為審計法制建設的起步階段。條例將憲法關于審計監(jiān)督的原則、規(guī)定進一步具體化，對審計機關的任務、職權、領導體制、審計工作程序、內部審計、社會審計，以及被審計單位和審計工作人員的法律責任等，作了更為明確的規(guī)定。并確立了審計機關對本級人民政府和上一級審計機關負責并報告工作；審計業(yè)務以上級審計機關領導為主的雙重領導體制。這是一部比較完整、系統(tǒng)的審計行政法規(guī)，初步構筑了我國的審計法律、法規(guī)體系。

　　發(fā)展階段：從1988年到1994年八屆人大常委會九次會議通過《中華人民共和國審計法》，這一階段為審計法制建設的發(fā)展階段。審計法按照我國建立社會主義市場經濟體制的要求，總結了我國審計機關成立以來的經驗，借鑒國外審計立法的有益成果，明確規(guī)定實行本級預算執(zhí)行情況審計和下級政府財政決算審計。每年向本級人民政府和人大常委會提出審計機關對預算執(zhí)行和其它財政收支的審計結果報告和審計工作報告，從而，確立了審計機關較高層次的法律地位，也確立了我國審計法律體系的基本框架。

　　完善階段。從1994年至今為審計法制建設的不斷完善階段。這一期間，國務院于1995年7月頒布了《中央預算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》、1997年10月頒布了《中華人民共和國審計法實施條例》。1996年審計署發(fā)布了《中華人民共和國國家審計基本準則》等38項審計規(guī)范，審計法律化、制度化、規(guī)范化建設的步伐進一步提速，審計工作開始走上了規(guī)范化軌道。1999年5月中央兩辦頒布了《縣級以下黨政領導干部任期經濟責任審計暫行規(guī)定》和《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領導人員任期經濟責任審計暫行規(guī)定》，賦予審計機關從源頭上預防和治理腐敗的使命。2000年以來，審計署先后以1、2、3號令頒布了17個審計準則。與此同時，各省、自治區(qū)、直轄市還結合當地實際，就經濟責任審計、國家基本建設項目審計、內部審計等問題，積極推動地方立法和規(guī)章制度建設，頒布了一批地方性法規(guī)和規(guī)章。

　　目前，我國已基本上建立了以憲法為根本依據，以審計法及其實施條例為核心內容，以審計準則等規(guī)章為執(zhí)行標準的審計法律規(guī)范體系。審計工作基本走上了法制化、規(guī)范化、科學化的軌道，審計法律制度不斷趨于完善。

　　二、當前，我國審計法制建設中的不足

　　無可否認，自1982年憲法確立我國實行審計監(jiān)督制度以來，審計監(jiān)督制度在國家政治、經濟生活中的作用日益明顯，審計監(jiān)督在法律規(guī)定的領域全面展開，審計機關履行職責逐步到位，審計內容不斷深化，在維護經濟秩序，促進社會主義市場經濟體制的發(fā)展，以及推進民主和法制建設方面發(fā)揮了積極作用。但是，我們必須清醒地看到，我國審計監(jiān)督制度，是在計劃經濟向社會主義市場經濟轉軌時期這個歷史條件下誕生的。因此，審計理念和審計法律制度，諸如審計的領導體制、機構設置，審計職責權限、管轄范圍的劃分等等，無不打上這一時期的烙印。主要表現在：

　　1、審計的領導體制方面。我國憲法和審計法規(guī)定，國務院和縣級以上地方各級人民政府設立審計機關。在我國現行審計領導體制下，審計工作與政府各項經濟工作緊密相連，能夠對重點領域、重點部門和重點資金實施及時有效的監(jiān)督，促使政府工作目標和宏觀調控措施的貫徹落實。同時，可以迅速發(fā)現并及時糾正各種違反國家財經法紀的問題，懲治經濟犯罪，促進政府各部門依法行政。但一個不容否認的事實是，這種體制，審計機關實際是政府的“內審”，某種程度上，政府的意志左右著審計機關的工作，審計機關的工作既受制于政府領導對審計工作的認知程度，也受制于政府領導的法制觀念和法律意識?，F實中不同程度地存在著政府領導干預審計機關依法揭露和處理被審計單位各種違規(guī)違紀問題。究其原因，既有擔心揭露問題過多會影響當地政府的形象和政績，也有我國傳統(tǒng)中的大政府、行政權至上的陋習。事實上這種現象嚴重地侵害了審計機關賴以生存的獨立性，大大削弱了審計的權威。

　　2、審計監(jiān)督的對象方面。十幾年來，隨著改革開放的深入，我國預算、稅收、財務、會計制度實行了重大的改革，市場經濟條件下公共財政體系的建立，使財政資金分配活動的范圍進一步擴展到多種所有制經濟主體乃至全社會。而憲法和審計法規(guī)定的審計對象為“國有”，即對國務院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構和企業(yè)、事業(yè)組織的財務收支進行審計監(jiān)督，這一規(guī)定已難以適應建立公共財政的要求，也難以適應以股份制為主要形式的混合所有制經濟。

　　3、審計管轄范圍的劃分方面。隨著經濟主體的多元化，國外資本的進入，國外企業(yè)享有國民待遇，以及社會經濟活動遵循公開、公平、公正的原則，審計法根據被審計單位財政、財務隸屬關系或者產權關系確定審計機關審計管轄范圍的規(guī)定，帶有濃厚的計劃經濟色彩，很難處理當前審計管轄范圍出現的問題。

　　4、在審計執(zhí)法方面。審計法作為國家一部專門審計監(jiān)督的法律，缺乏應有的“硬氣”和“鋼性”。如：審計法有“被審計單位、有關地方、部門、單位及有關人員應當…?！保骸氨粚徲媶挝粦攬?zhí)行審計決定”：“對于審計機關的意見、建議，有關地方、部門、單位應當依法及時作出決定?！瓚斢枰詤f(xié)助”等等表述，而沒有不執(zhí)行審計決定應當如何處理的法律規(guī)定。這勢必削弱了審計執(zhí)法力度。

　　5、審計執(zhí)法的法律、法規(guī)依據方面?，F有的審計處理、處罰依據，既有法律，也有法規(guī)、規(guī)章和規(guī)定，且存在口徑不一，相互矛盾，彈性較大等問題。尤其是相當部分處理、處罰依據還與行政處罰法相抵觸。如行政處罰法規(guī)定，法律、法規(guī)（包括國務院的行政法規(guī)和省級人大的地方法規(guī)）、規(guī)章（包括國務院各部門的規(guī)章和省級政府的地方規(guī)章）可以設定行政處罰，而規(guī)定（包括國務院部門的規(guī)定；縣級以上地方各級人民政府及其工作部門的規(guī)定）不得設定行政處罰。另外，行政復議法又規(guī)定，公民、法人或者其他組織認為行政機關的具體行為所依據的國務院部門的規(guī)定和縣級以上地方各級人民政府及其工作部門的規(guī)定不合法的，在對具體行政行為申請行政復議時，可以一并向行政復議機關提出對該規(guī)定的審查申請。因此，現實中，審計機關常用的《現金管理暫行條例實施細則》（中國人民銀行銀發(fā)[1988]288號）、《貸款通則》（試行）（中國人民銀行銀發(fā)[1995]217號）、《行政事業(yè)性收費和政府基金票據管理規(guī)定》（財政部財綜字[1998]104號）、審計署、財政部《關于在檢查地方財政收支中對經濟違紀問題處理規(guī)定》（審財字[1988]90號）、《違反銀行結算制度處罰規(guī)定》（中國人民銀行銀發(fā)[1994]254號）、《審計署、國家計委、財政部、國家經貿委、建設部、國家工商局建設項目審計處理暫行規(guī)定》（審投發(fā)[1996]105號）等依據，既不屬于法律，也不屬于法規(guī)和規(guī)章，只能屬于規(guī)定。這種政策上的不銜接，造成審計機關事實上的違法。

　　三、完善我國審計法制體系的思考

　　在經濟全球化、信息化，以及完善社會主義市場經濟體制的條件下，政府在經濟方面的職能主要集中在搞好宏觀調控、營造公平、公正的市場環(huán)境、維護和保證社會公平競爭等方面，市場主體的對等原則又限制和減少政府對經濟的行政干預。審計工作必須適應政府職能轉變的形勢，適應我國加入WTO以后的國際環(huán)境，加快推進審計法制建設進程。作為國家經濟監(jiān)督部門的審計機關，在實現社會公正，維護公平競爭以及防止腐敗方面負有重要的職責。因此，審計法制建設的方向和思路，要立足于推動民主和法制建設，加強對權力的制約和監(jiān)督，實現維護國家經濟安全，關注政府效率這兩個重點目標。

　　一個國家采用何種審計模式必須與該國政治、經濟制度和文化傳統(tǒng)相適應。我國審計機關成立畢竟只有20年。我們認為，在目前條件下，將我國審計機關列入立法機關序列不僅是現實的和唯一的選擇，關鍵是要按照我國經濟體制改革和民主政治發(fā)展的方向，總結20年審計工作的成功經驗，逐步形成一套適合我國國情的，與國際接軌的完善的審計制度。

　　（一）在審計法及其實施條例方面

　　1、指導思想：

　?。?）要遵循黨在十六屆三中全會上提出的：“適應經濟全球化和科技進步加快的國際環(huán)境，適應全面建設小康社會的形勢，按照十六大提出的建成完善的社會主義市場經濟體制和更具活力，更加開放的經濟體系的戰(zhàn)略部署”的指導思想。

　?。?）應當充分借鑒和吸收國際審計法制建設方面有益的經驗和成果。

　?。?）有利于實現審計工作發(fā)展的戰(zhàn)略目標，即加強對權力的制約和監(jiān)督，實現審計對象由“民”到“官”的歷史性轉變，促進民主與法制建設。

　?。?）在審計的定位上，審計工作不應只是查處違法違紀問題，關鍵是要運用微觀審計的各種手段和途徑，對宏觀經濟管理的諸如政策、措施、手段、方法等開展審計評價，并據此對宏觀經濟管理作出獨立判斷。

　?。?）重新構建我國的經濟監(jiān)督體系。審計部門的職能不應當體現在“綜合上”，而應當體現在“高層次上”。目前我國的審計機關屬于直接執(zhí)法，即審計機關在審計實施階段結束后，直接向被審計單位發(fā)送審計決定，對審計查出的問題直接進行處理處罰。從法律上來說，這是審計機關在依法辦事。但是國家審計涉及面廣，包括了國民經濟的各個領域，而這些領域又分別隸屬于不同的政府部門。這些部門既對管轄范圍內的經濟行為進行管理，又行使監(jiān)督職責。我們不能因為審計機關是綜合的經濟監(jiān)督部門，而對現實中交叉執(zhí)法、多頭執(zhí)法的問題視而不見。解決這種情況的唯一方法，就是審計機關不直接執(zhí)法，而是把審計過程中發(fā)現的問題形成審計報告，并提出處理、處罰的建議和意見，交由政府部門對被審計單位或相關部門進行處理、處罰。這樣，才能夠區(qū)分好監(jiān)督及執(zhí)法的責任，也能夠提高各自的效率。

　　2、具體內容：

　　一是增加審計建議權。即有對政府和所屬部門的預算草案提出意見和建議的權力。凡政府所屬部門向財政部門報送部門預算草案以及財政部門向政府報送下一年度財政預算草案時，審計機關必須根據審計中掌握的情況，對上述預算草案提出意見和建議。

　　二是增加表示意見權。即有對行政機關制定和發(fā)布的有關財政、財務管理方面的決定、命令等規(guī)范性文件的行為表示意見的權力。以制約一些地方、部門受利益驅動，亂發(fā)文件，違反規(guī)定審批、罰款、收費現象。政府各部門及下級政府在制定、發(fā)布財政、財務管理規(guī)章、規(guī)定前，或政府業(yè)務主管部門對有特殊要求的會計核算和會計監(jiān)督，制定具體辦法或者補充規(guī)定，報財政部審核批準前，應當提交審計機關。國家審計機關有權根據自己掌握的情況和對相關法律法規(guī)表明自己的意見。

　　三是強化審計檢查權及調查權?，F行審計法規(guī)定：審計機關進行審計時，有權檢查被審計單位的會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與財政收支或者財務收支有關的資料和資產，被審計單位不得拒絕。審計機關進行審計時，有權就審計事項的有關問題向有關單位和個人進行調查，并取得有關證明材料，有關單位和個人應當支持、協(xié)助審計機關工作，如實向審計機關反映情況，提供有關證明材料?！秾徲嫹▽嵤l例》又規(guī)定：審計機關就審計事項的有關問題向有關單位和個人進行調查時，有權查詢被審計單位在金融機構的各項存款，并取得證明材料?，F實中，常常出現被審計單位拒絕或者拖延提供與審計事項有關的資料，或者拒絕、阻礙檢查。另外，對于丟失會計資料或經手巨額公款說明不了去向的行為，又無明確的法律、法規(guī)依據予以追究。有關部門還規(guī)定了審計機關無權查詢個人存款銀行賬戶。以上這些問題嚴重限制了審計的視野，影響了審計查處的深度，建議在修改審計法及其實施條例中應規(guī)定審計機關有權要求公安機關協(xié)助取證，以保證審計機關審計檢查權和調查權的有效落實。

　　四是實行審計公告制度。法制社會的原則是規(guī)范政府行為，依法行政，并提高政府信息的公開化程度。我國傳統(tǒng)的審計方法，是審計組在被審計單位會計資料、財務人員、相關領導人和當事人這樣一個較狹窄的范圍內收集和反饋審計信息，采用的是“查查會計資料、問問財務人員和相關當事人”的套路，審計方法單調。尤其在當前會計信息失真嚴重、弄虛作假盛行的情況下，更難以搜集到真實、全面的信息。審計終結后，被審計單位的大多數職工往往不知道審計查了些什么，處理了什么，實際上剝奪了群眾的知情權。實行審計公告制度，除了向社會公開審計機關的審計監(jiān)督活動外，更主要的是將審計結果向社會公布，增加政府經濟運作的透明度。對財政資金的使用情況、政府投資項目的績效審計結果進行公告，還可以促進政府公共服務質量與效益的提高，加強群眾監(jiān)督。

　　五是把審計機關開展經濟責任審計以法律條款的形式明確下來。由于缺乏法律依據，此項工作開展中遇到了不少的困難甚至阻力，特別是黨政領導干部的經濟責任難以界定，缺乏界定的科學標準，使審計工作成效受到影響；同時一些黨政領導干部對開展這項審計有這樣那樣的誤解。因此把經濟責任審計以法律的形式明確下來，以促進此項工作的法制化、規(guī)范化。

　　六是健全和強化對社會審計質量監(jiān)督檢查的制度。目前，國際、國內的上市公司虛假財務報告造成的惡果，對經濟和社會造成了極大的沖擊，嚴重擾亂了經濟秩序，對國民經濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展和社會公眾利益造成了很大的負面影響。因此，加強對會計師事所的審計質量監(jiān)督，是當前迫切的任務。國家審計加強對會計師事務所等社會中介組織的審計質量的檢查監(jiān)督，有利于促進社會主義市場經濟的誠信建設。

　?。ǘ┰趯徲嫓蕜t方面

　　1、目前國家審計準則存在的主要問題：

　　一是審計準則的制定與現實審計的需要脫節(jié)?，F有的審計準則對財政、財務收支審計規(guī)定的較為明確具體，而對于其他類型的審計，如經濟責任審計、效益審計、環(huán)境審計等還沒有作出具體的要求和規(guī)范。

　　二是現行的審計準則缺乏明確的和可操作性的審計目標。從國外政府審計準則的特點來看，因審計業(yè)務類別不同，對審計的特性、內容、工作目標和要求均作出明確規(guī)定。盡管我國審計法及其實施條例有真實、合法和效益的總目標，但對于不同類別的審計業(yè)務，準則則沒有審計目標的規(guī)定。

　　三是專業(yè)審計操作指南的制定止步不前。從我國審計準則體系的構建來看，分為國家審計基本準則、具體審計準則和專業(yè)審計操作指南。其中專業(yè)審計操作指南是在基本準則和具體審計準則原則下，對審計人員如何具體實施審計業(yè)務提供的具有可操作性和指導性的參照依據。但這項工作到目前為止尚無進展，在完善審計法制建設中，審計操作指南的制訂應與其它法律、法規(guī)同步。

　　2、在加快我國審計法制建設的進程中，我們認為應處理好以下幾個問題：

　　一是在我國現行的行政體制下，可以吸收西方三權獨立的政治體制下形成的被國際所公認的一般審計原則，有一些我們可以以“直通車”的方式，將國際上一些通行的做法和成熟經驗“拿來”。

　　二是分輕重緩急，盡快制定目前亟須的專業(yè)審計準則。如黨政領導（包括縣級以下和以上）和國有企業(yè)領導人任期經濟責任審計準則。

　　三是加快信息化審計準則的制定。經濟管理的信息化、網絡化，使審計的技術、方法、理論、實務都發(fā)生了深刻的變化。會計信息化迫使加快審計信息化制度的建設。

　　四是解決好審計法與合同法的銜接問題。由于國家建設項目中的項目法人（建設方）同施工單位簽訂了施工合同，約定了工程價款，按合同法的基本原則，合同的內容由雙方當事人約定，由此產生了審計法與合同法之間的矛盾。如何銜接，需要有明確的規(guī)定。

　　五是應規(guī)定對與國家建設項目直接有關的建設、勘察、設計、施工、監(jiān)理、采購、供貨等單位的財務收支的審計監(jiān)督。

　　六是由于投資主體多元化，尤其是股份制企業(yè)的發(fā)展，國家審計對象的界定應當有明確的法律規(guī)范。

　　七是由于上述的原因，審計法規(guī)應明確規(guī)定延伸審計調查的范圍、對象、內容，使延伸審計調查有法可依，有章可循。