每當年關(guān)來臨，大部分企業(yè)會展開效益審計和經(jīng)濟責任審計。而鑒于工程項目的特殊性，很多內(nèi)審人員在審計時一般把“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等作為非重點項，一筆帶過。其實，這兩個科目大有文章可做，千萬不能馬虎大意。

　　現(xiàn)就與固定資產(chǎn)項目有關(guān)的、筆者實際審計中發(fā)現(xiàn)的、帶有普遍性的問題作一闡述，以期為固定資產(chǎn)項目審計找到一些適當?shù)那腥朦c。

　　一、刻意模糊資本性支出和收益性支出概念，調(diào)節(jié)利潤

　　我國投資管理體制把建設(shè)項目分為基本建設(shè)項目和更新改造項目。在會計制度上，基本建設(shè)項目和更新改造項目一般在“在建工程”核算，達到可使用狀態(tài)后轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目進行核算。

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　　對于基本建設(shè)項目，采用的舞弊手段一般是提前進行工程驗收，其目的一般就是為了盡快讓“在建工程”轉(zhuǎn)成“固定資產(chǎn)”，盡快計提折舊，增加費用，隱瞞利潤，獲得稅收和完成來年指標（對國有企業(yè)來說）上的好處。

　　企業(yè)之所以這么做的原因是根據(jù)《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，資產(chǎn)入賬時點應(yīng)該是達到預定可使用狀態(tài)，而這個標準本身就具有一定彈性空間，實際操作中在一定程度上取決于職業(yè)判斷，這給人為調(diào)整提供了便利。

　　所以審計人員在審計時如發(fā)現(xiàn)疑點，應(yīng)采取實地勘查等審計手段，求證該“在建工程”是否具備轉(zhuǎn)成“固定資產(chǎn)”的條件。

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　　《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》規(guī)定，處于更新改造過程而停止使用的固定資產(chǎn)，因已轉(zhuǎn)入在建工程，所以不計提折舊，待更新改造項目達到預定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)后，再按重新確定的折舊方法計提折舊。

　　實踐工作中，很多企業(yè)并不遵守該規(guī)定，一方面更新改造停用的固定資產(chǎn)不轉(zhuǎn)入在建工程，繼續(xù)計提折舊：另一方面，把改造費用作為修理費用直接確認為費用。這樣一來，折舊費用和改造費用雙重入賬，加大成本費用，達到了調(diào)節(jié)利潤的目的。

　　以上做法完全違背了會計確認和計量的一般原則一劃分收益性支出和資本性支出的原則，不能真實反映企業(yè)的經(jīng)營成果。這是企業(yè)管理當局追求自身利益最大化的一種不良行為。作為審計部門，應(yīng)該抓住會計制度和會計準則上某些政策或條款的不確定性特點，對有可能利用會計政策選擇做文章的關(guān)鍵點實施定點檢查和重點審計。

　　二、迫于制度之困，將“在建工程”提前轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”

　　目前，在國企和一些大的企業(yè)集團，上級單位對下屬部門的投資管理比較嚴格，下級單位的項目投資一般要經(jīng)過上級部門的批準，獲得投資資金或投資額度。上級單位在立項時都有項目完成時間限制（一般為年度），超過投資時限，投資項目有可能被取消。這些都無形中給項目建設(shè)單位以壓力，于是到年末，未采購的機器設(shè)備突擊采購，未竣工驗收的基建工程搞突擊驗收和竣工決算。

　　對于突擊轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”的項目，審計可側(cè)重從以下三個方面尋找突破線索：一是原始資料，二是時間，三是實物。三方面具有連動效應(yīng)，以機器設(shè)備為例說明。

　　一般情況下，機器設(shè)備項目一般都要經(jīng)歷入廠—安裝—調(diào)試—試生產(chǎn)一驗收的整個內(nèi)控程序。

　　首先，查看原始資料的完整性，確定運輸單據(jù)的到達時間和資產(chǎn)入賬時間，卡死整個運作時間。

　　如果時間緊張，突擊的項目在某—環(huán)節(jié)就有可能出現(xiàn)脫節(jié)或漏洞，如沒有試生產(chǎn)的參數(shù)、某—環(huán)節(jié)的資料不全等。

　　其次，在對原始資料的完整性和時間上的可能性產(chǎn)生懷疑的基礎(chǔ)上，應(yīng)到現(xiàn)場進行調(diào)查，看設(shè)備的狀態(tài)是否真的達到了轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的條件。

　　總之，建筑物的突擊轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)現(xiàn)象，只要遵循查看資料、現(xiàn)場勘察實物、結(jié)合時間因素進行邏輯判斷和驗證三點，很容易審計出來。

　　“在建工程”提前轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”的審計值得注意的一點是要搞清企業(yè)這么做的目的，不要落入先人為主的思維誤區(qū)，作出不恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論。不是企業(yè)的任何行為都有經(jīng)濟目的，企業(yè)這么做可能僅僅是管理層為了取得上級領(lǐng)導的好感或者單純是為了在信息不對稱條件下欺騙資本所有者。

　　三、內(nèi)部人員被施工單位收買，提前或非正常支付工程進度款

　　現(xiàn)實中，企業(yè)的建設(shè)管理人員常常與施工單位打交道，被施工單位收買的情況時有發(fā)生，而一旦被收買，便可能為了個人利益，不惜出賣企業(yè)利益。通常的表現(xiàn)形式是提前或非正常支付工程進度款。

　　工程進度款的支付與工程進度緊密相連，如果沒有特別的原因，工程項目出現(xiàn)年末趕進度現(xiàn)象，就要考慮相關(guān)人員是否有出賣公司利益行為。而在審計中，要熟悉企業(yè)的內(nèi)控制度，如果出現(xiàn)與內(nèi)控制度不符，尤其是違反內(nèi)控程序的現(xiàn)象，就要從蛛絲馬跡中尋找線索。

　　例如，一般工程項目都是由承建方管理人員主動向建設(shè)單位提出項目達到了可使用狀態(tài)，并申請驗收。而如果出現(xiàn)相反的情況，即工程建設(shè)中某單位領(lǐng)導主動要求其下屬組織驗收，審計人員要引起警覺，分析他的動機，至少應(yīng)該進行如下審查：找出相關(guān)憑證查看工程款支付情況是否正常，是否按合同和相關(guān)規(guī)定留有工程尾款和質(zhì)保金，詢問企業(yè)員工該領(lǐng)導或相關(guān)人員是否與施工單位關(guān)系密切，防止舞弊行為的發(fā)生。

　　四、虛列尾工工程項目或虛增尾工工程量

　　按慣例，基建項目辦理竣工決算時，可允許留有一定的尾工工程款，一般為工程概算的5％，以方便更好的處理工程收尾工作。個別單位便在預留尾工工程上鉆空子，或者虛列尾工工程項目和虛增尾工工程量，或者利用尾工工程資金額度再建設(shè)未經(jīng)審批的其它工程項目，或者將虛列的根本不會再發(fā)生的尾工工程款款項挪作他用，再通過竣工決算使其合法化。這樣做，勢必造成該固定資產(chǎn)原值失真，因此，應(yīng)把項目尾工工程未完工程量和預留工程價款的真實性作為尾工工程的審計重點。

　　五、利用工程質(zhì)量保證金做文章

　　項目建設(shè)單位在支付工程款時，一般按規(guī)定至少預扣5％工程質(zhì)量保證金，待工程驗收交付使用一年后如沒有質(zhì)量問題再付給承建方。

　　而實踐中，項目建設(shè)單位通常會因施工質(zhì)量問題扣減該應(yīng)付質(zhì)保金，但卻不及時做賬務(wù)處理。也就是說，賬面上反映的應(yīng)付質(zhì)保金，可能是不需或不需全額向承包商支付的。另一方面，項目建設(shè)單位從其上級單位又已取得了該項目足額的建設(shè)資金。這樣一來，每個年度末就會形成這種賬外資金，成為建設(shè)單位小金庫的來源，年復一年，成為領(lǐng)導為下屬謀年度福利的好方法。

　　目前這種方法較為廣泛地為各相關(guān)單位利用，所以審計人員年末要重視對以前年度工程質(zhì)量保證金的審計。

　　總之，固定資產(chǎn)項目的審計既要從橫向上拓寬審計外延，也要從縱向上拓展審計深度，要立足于在查賬的基礎(chǔ)上，把重點放到工程項目管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)上，只有這樣才能真正發(fā)現(xiàn)問題。