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論金融企業(yè)抵債資產(chǎn)的稅收處理

來源: 中國論文下載中心 編輯: 2008/07/15 11:20:25  字體:

  抵債資產(chǎn)是指銀行等金融機(jī)構(gòu)依法行使債權(quán)或擔(dān)保物權(quán)而受償于債務(wù)人、擔(dān)保人或第三人的實(shí)物資產(chǎn)或財(cái)產(chǎn)權(quán)利。由于抵債資產(chǎn)形式多樣,涉及環(huán)節(jié)繁多,處理以物抵債資產(chǎn)的涉稅問題也較為復(fù)雜?,F(xiàn)按抵債資產(chǎn)的取得、持有、處置環(huán)節(jié)所涉及稅收處理分析如下:

  一、抵債資產(chǎn)取得稅收處理

  以物抵債是債務(wù)人、擔(dān)保人或第三人以實(shí)物資產(chǎn)或財(cái)產(chǎn)權(quán)利作價(jià)抵償金融企業(yè)債權(quán)的行為。在此環(huán)節(jié)涉及的稅收主要有:

  1.營(yíng)業(yè)稅。以物抵債是以收回實(shí)物資產(chǎn)或財(cái)產(chǎn)權(quán)利的方式收回債權(quán),也包含未繳納營(yíng)業(yè)稅的利息收入。金融企業(yè)收回抵債資產(chǎn)包含的未稅利息收入應(yīng)在收回抵債資產(chǎn)時(shí)確認(rèn),計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。在抵債協(xié)議或法院裁決書中一般有明確抵債金額和利息劃分;如無明確此項(xiàng)時(shí),按照稅法原則,需以抵債資產(chǎn)公允價(jià)值作為抵債金額。在抵債環(huán)節(jié)營(yíng)業(yè)稅處理分為以下3種情況:

 ?。?)抵債資產(chǎn)金額和抵債本金與利息金額均確定時(shí),按抵債的利息部分計(jì)入利息收入。抵債的已稅利息收入因在計(jì)提時(shí)已繳納營(yíng)業(yè)稅,因此在抵債收回時(shí)是應(yīng)收利息款收回,不繳納營(yíng)業(yè)稅;抵債的未稅利息收入則應(yīng)在抵債收回時(shí)計(jì)入利息收入繳納營(yíng)業(yè)稅。

 ?。?)抵債資產(chǎn)金額確定,但抵債金額未能明確抵債的本金與利息金額,按照常規(guī)金融企業(yè)先沖本金。大于本金小于等于利息部分需區(qū)分已稅利息和未稅利息,計(jì)算應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅。

 ?。?)抵債資產(chǎn)金額不確定,當(dāng)?shù)謧Y產(chǎn)公允價(jià)值小于等于金融企業(yè)應(yīng)收本金與利息之和時(shí),按(2)的原則處理。

  抵債資產(chǎn)取得環(huán)節(jié),特別在通過司法程序獲得抵債資產(chǎn)時(shí),債務(wù)方往往不配合,或債務(wù)人已關(guān)閉破產(chǎn),在此環(huán)節(jié)應(yīng)由債務(wù)人繳納的抵債資產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅等相關(guān)稅金,往往由金融企業(yè)代繳。需要注意的是,抵債資產(chǎn)欠繳的稅費(fèi)應(yīng)在確定抵債金額時(shí)予以扣除。另外因抵債資產(chǎn)價(jià)值一般不會(huì)超過金融企業(yè)債權(quán)之和,對(duì)此情況不予考慮。

  2.所得稅。(1)抵債資產(chǎn)折價(jià)金額高于債權(quán)金額?!秶叶悇?wù)總局關(guān)于金融保險(xiǎn)企業(yè)所得稅若干問題的通知》(國稅函[2000]906號(hào))規(guī)定:金融保險(xiǎn)企業(yè)收回的以物抵債非貨幣財(cái)產(chǎn),經(jīng)評(píng)估后的折價(jià)金額若高于債權(quán)的金額,凡退還給原債務(wù)人的部分,不作為應(yīng)稅收入;不退還給原債務(wù)人的部分,應(yīng)計(jì)入應(yīng)稅收入,按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。(2)抵債資產(chǎn)折價(jià)金額低于債權(quán)金額?!督鹑谄髽I(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局令第4號(hào))規(guī)定:金融企業(yè)對(duì)依法取得的抵債資產(chǎn),按評(píng)估確認(rèn)的市場(chǎng)公允價(jià)值入賬后,扣除抵債資產(chǎn)接收費(fèi)用,小于貸款本息的差額,經(jīng)追償后仍無法收回的債權(quán),可以作為呆賬在企業(yè)所得稅前扣除。

  3.契稅。金融機(jī)構(gòu)獲得土地、房屋等抵債資產(chǎn)的所有權(quán)時(shí),應(yīng)繳納契稅,稅率為成交價(jià)格的3%~5%。

  4.印花稅。根據(jù)稅法規(guī)定,因借款方無力償還借款而將抵押財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給貸款方,應(yīng)就雙方書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù),按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)計(jì)稅貼花,就所載金額繳納萬分之五的印花稅。

  二、抵債資產(chǎn)持有環(huán)節(jié)稅收處理

  大多數(shù)抵債資產(chǎn)取得后不能立即變現(xiàn),會(huì)持有一定的時(shí)間。同時(shí)為提高抵債資產(chǎn)的持有效率,債權(quán)人會(huì)在處置抵債資產(chǎn)前將其出租或自用。抵債資產(chǎn)持有環(huán)節(jié)涉及稅收處理如下:

  1.營(yíng)業(yè)稅。抵債資產(chǎn)包括房產(chǎn)、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、交通工具、商品物資等實(shí)物資產(chǎn)。在未出售前,具備條件的這些抵債資產(chǎn)可以用于出租,按租賃業(yè)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。

  2.所得稅。抵債資產(chǎn)持有環(huán)節(jié)的收益應(yīng)按規(guī)定計(jì)入所得稅應(yīng)稅收入。抵債資產(chǎn)提取的折舊費(fèi)用和無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用可以在稅前扣除?!镀髽I(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定:債權(quán)人(企業(yè))取得的非現(xiàn)金資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值(包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi))確定其計(jì)稅成本,據(jù)以計(jì)算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。因此金融企業(yè)在計(jì)算所得稅扣除項(xiàng)目時(shí),不要遺漏抵債固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用等。

  3.印花稅。將抵債資產(chǎn)出租時(shí),應(yīng)按《中華人民共和國印花稅暫行條例》中列舉的租賃合同繳納印花稅。

  4.房產(chǎn)稅。金融企業(yè)通過抵債方式獲得了抵債房地產(chǎn)的所有權(quán),應(yīng)按規(guī)定繳納房產(chǎn)稅?!吨腥A人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定,房產(chǎn)出租的,以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù),稅率為12%。未出租的則按金融企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿抵債房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值計(jì)算繳納,稅率為1.2%。

  5.土地使用稅。根據(jù)稅法規(guī)定,土地使用稅由擁有土地使用權(quán)的單位或個(gè)人繳納,所以金融企業(yè)擁有的土地使用權(quán)應(yīng)繳納土地使用稅。

  6.車船使用稅。金融企業(yè)擁有并且使用抵債的車船時(shí),應(yīng)按《中華人民共和國車船使用稅暫行條例》繳納車船使用稅。

  三、抵債資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)稅收處理

  1.增值稅。處置抵債資產(chǎn)稅收處理上屬于銷售行為,當(dāng)處置的抵債資產(chǎn)屬于增值稅應(yīng)稅貨物時(shí)按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》的規(guī)定繳納增值稅。

  2.營(yíng)業(yè)稅。在處置抵債資產(chǎn)時(shí),營(yíng)業(yè)稅稅收處理分為以下三種情況:

 ?。?)按轉(zhuǎn)讓取得收入計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。轉(zhuǎn)讓抵債的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等權(quán)利資產(chǎn)的所有權(quán)、使用權(quán)屬營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)稅目時(shí)(不含土地使用權(quán)),按照《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定以轉(zhuǎn)讓取得收入為計(jì)稅價(jià)格計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。

 ?。?)按處置取得收入減除作價(jià)余額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。金融企業(yè)處置抵債的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)時(shí),按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》(財(cái)稅[2003]16號(hào))的規(guī)定納稅,即:以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。這是在抵債資產(chǎn)處置中特別需要注意的稅收政策。

  (3)免繳營(yíng)業(yè)稅。金融企業(yè)轉(zhuǎn)讓抵債取得的股權(quán)時(shí),對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。

  3.土地增值稅。金融企業(yè)處置抵債取得的國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物時(shí),應(yīng)按《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定計(jì)算繳納土地增值稅。由于土地增值稅計(jì)算復(fù)雜,在實(shí)務(wù)工作中會(huì)按處置收入的一定比例征收。

  4.印花稅。金融企業(yè)轉(zhuǎn)讓抵債財(cái)產(chǎn)所有權(quán),版權(quán)、商標(biāo)專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)簽訂的書據(jù),應(yīng)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅。

  5.所得稅。金融企業(yè)處置抵債資產(chǎn)取得的收入應(yīng)計(jì)入所得稅計(jì)稅收入,同時(shí)按照抵債資產(chǎn)取得環(huán)節(jié)確定的計(jì)稅成本結(jié)轉(zhuǎn)。若抵債資產(chǎn)按計(jì)稅成本計(jì)提的折舊或攤銷額已在稅前扣除過,在處置時(shí)按抵債時(shí)計(jì)稅成本減去已在稅前扣除的折舊或攤銷后的余額所得稅前扣除。若抵債資產(chǎn)處置時(shí)為損失,則按《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》的規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

  需要說明的是,在以上三個(gè)環(huán)節(jié)均應(yīng)按實(shí)際繳納的增值稅、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加。

  四、總結(jié)

  通過金融企業(yè)抵債資產(chǎn)取得、持有以及處置環(huán)節(jié)稅收待遇的分析可以看出,抵債資產(chǎn)稅收處理遵循的原則為:在抵債環(huán)節(jié)分解為按公允價(jià)值取得非現(xiàn)金資產(chǎn),再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行稅收處理。經(jīng)過分解后,金融企業(yè)抵債環(huán)節(jié)的稅收處理便與其他性質(zhì)企業(yè)正常事項(xiàng)稅收處理原則一致。確定了抵債資產(chǎn)取得環(huán)節(jié)的稅收處理原則與稅收待遇后,奠定了其后在抵債資產(chǎn)的持有、處置環(huán)節(jié)的稅收處理原則。這化解了抵債資產(chǎn)稅收處理的特殊性,化特殊事項(xiàng)為一般事項(xiàng)。因此,在其后抵債資產(chǎn)持有環(huán)節(jié)稅收處理與其他資產(chǎn)一致,處置環(huán)節(jié)與其他資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓處理同樣一致。明確了這個(gè)原則,我們便能夠把握抵債資產(chǎn)稅收處理的實(shí)質(zhì),將復(fù)雜的抵債資產(chǎn)稅收處理簡(jiǎn)單化,準(zhǔn)確掌握抵債資產(chǎn)稅收處理方法。

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