一、長期股權投資初始投資成本的確認

　　《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》（以下簡稱“新準則”）規(guī)定，長期股權投資初始投資成本的確認要區(qū)分企業(yè)合并和非企業(yè)合并形成的長期股權投資兩種。本文指通過非企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的確認。根據(jù)新準則的有關規(guī)定，除企業(yè)合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：（1）以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出；（2）以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本；（3）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外；（4）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定；（5）通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》確定。

　　二、成本法和權益法的運用

　�。ㄒ唬┏杀痉ǜ鶕�(jù)新準則的規(guī)定，成本法的適用范圍一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資；二是投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。新準則將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資由原先采用權益法變更為采用成本法核算。對于投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響的長期股權投資應采用成本法核算，進行了更為細致的界定，增加了限定條件“在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。同時，新準則規(guī)定，采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調(diào)整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

　　（二）權益法新準則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，采用權益法核算。這一規(guī)定將權益法的適用范圍進行了調(diào)整，適用范圍不再包括投資企業(yè)對被投資單位具有控制關系的長期股權投資。在采用權益法核算的情況下，新準則規(guī)定，長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權投資的成本。上述規(guī)定有以下幾方面的調(diào)整：

　　一是長期股權投資的初始投資成本的比較基礎是投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，不再是投資時應享有被投資單位所有者權益（賬面金額）份額。

　　二是長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本。因此，投資后對其差額不再確認股權投資差額。

　　【例1】甲公司2005年1月1日以銀行存款200萬元購入乙公司40％的表決權資本。乙公司2005年1月1日所有者權益為400萬元，公允價值為450萬元。假定乙公司的凈資產(chǎn)全部為可辨認凈資產(chǎn)。

　　按企業(yè)會計制度的規(guī)定進行有關會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本） 2000000

　　      貸：銀行存款 2000000

　　借：長期股權投資——乙公司（股權投資差額）400000

　　       貸：長期股權投資——乙公司（投資成本）400000

　　而按新準則的規(guī)定，初始投資成本（200萬元）大于投資時應享有乙公司所有者權益的公允價值份額（180萬元），差額應確認為商譽，因此有關的會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本） 1800000

　　       商譽 200000

　　      貸：銀行存款 2000000

　　三是長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。因而對其差額不再作為資本公積處理。

　　【例2】假定例1中乙公司所有者權益為550萬元，公允價值為600萬元。其他條件不變。

　　按企業(yè)會計制度的規(guī)定進行有關會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本） 2200000

　　      貸：銀行存款 2000000

　　             資本公積 200000

　　而按新準則的規(guī)定，初始投資成本200萬元與應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額240萬元的差額40萬元，應確認為當期損益。有關的會計處理為：

　　借：長期股權投資一乙公司（投資成本） 2400000

　　      貸：銀行存款 2000000

　　             營業(yè)外收入 400000

　　關于被投資單位實現(xiàn)凈損益的有關處理、被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動的處理和原規(guī)定相比變化不大。

　�。ㄈ�）成本法與權益法的轉(zhuǎn)換又分為以下兩種情況：

　　一是權益法轉(zhuǎn)為成本法。根據(jù)新準則的規(guī)定，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。此項規(guī)定增加了權益法變更為成本法的限定條件“在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。

　　二是成本法轉(zhuǎn)為權益法。新準則規(guī)定，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，并以成本法下長期股權投資的賬面價值或按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。由成本法變?yōu)闄嘁娣ㄓ袃煞N情況，第一種情況因追加投資由原先的不具有控制、共同控制和重大影響變?yōu)榫哂泄餐�控制或重大影響；第二種情況因減少投資對被投資單位不再具有控制而變?yōu)榫哂泄餐�控制或重大影響。由成本法變�(yōu)闄嘁娣〞r，以成本法下長期股權投資的賬面價值或按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。因此不再采用追溯調(diào)整法對原先采用成本法核算的投資進行相應的調(diào)整。這一規(guī)定將大大減輕因追溯調(diào)整導致的賬務處理的工作量及工作難度。