免稅收入和不征稅收入的區(qū)別在于：免稅收入是一個稅收優(yōu)惠概念，是國家為了實(shí)現(xiàn)某些經(jīng)濟(jì)和社會目標(biāo)，在特定時期或者對特定項目取得的經(jīng)濟(jì)利益給予的稅收優(yōu)惠范疇，列入不征稅收入的項目一般不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟(jì)利益，是專門從事特定目的的收入，這些收入從企業(yè)所得稅原理上來說屬不列為征稅范圍的收入范疇。

　　匯算清繳所有報表的填寫，國家稅務(wù)總局都在相關(guān)文件中作了詳實(shí)的說明，企業(yè)在進(jìn)行申報時應(yīng)把握以下原則：收入是作為不征稅收入還是作為免稅收入都必須有明確的法律依據(jù)，不可想當(dāng)然地將其不作為應(yīng)稅收入或不申報納稅。

　　一、不征稅收入的財稅處理

　　1.稅法規(guī)定

　　《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。

　　《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條規(guī)定：《企業(yè)所得稅法》第七條第（三）項所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金。

　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）進(jìn)一步明確：對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

　　也就是說，企業(yè)取得的財政性資金必須同時滿足上述3個條件才可以享受不征稅收入的待遇，否則，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

　　國稅函[2008]159號，納稅申報表中的“不征稅收入”僅在《事業(yè)單位、社會團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位收入項目明細(xì)表》中出現(xiàn)。而企業(yè)不征稅收入的填報，建議填報附表3《納稅調(diào)整明細(xì)表》第19行“18、其他”第四列“調(diào)減金額”。

　　2.會計處理

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號———政府補(bǔ)助》分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。主要形式包括：財政撥款、財政貼息、稅收返還、無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)等。存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）；若不存在相關(guān)遞延收益的，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。即政府補(bǔ)助計入損益，而不是計入權(quán)益，因此采用新準(zhǔn)則以后，政府補(bǔ)助將會給企業(yè)帶來利潤而不是權(quán)益。

　　例1.2009年初，南方供電企業(yè)遭受特大冰雪災(zāi)害，某供電公司因冰雪災(zāi)害造成電網(wǎng)資產(chǎn)受損嚴(yán)重。當(dāng)前資金不足，為加快恢復(fù)建設(shè)，按相關(guān)規(guī)定向有關(guān)部門申請2000萬元的救災(zāi)資金，2009年6月1日，省政府批準(zhǔn)了該公司的申請，并撥付財政資金2000萬元到該公司賬戶，6月20日購入電網(wǎng)不需安裝的設(shè)備3000萬元，使用年限為5年，按直線法計提折舊，與稅法規(guī)定一致。為便于計算，假設(shè)殘值為0，單位為萬元。

　　解析：

　　稅法規(guī)定：按照財稅[2009]87號文件規(guī)定，該企業(yè)取得的救災(zāi)資金滿足3個條件時應(yīng)作為不征稅收入，同時不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　會計規(guī)定：企業(yè)在實(shí)際收到該財政性資金時應(yīng)計入“遞延收益”科目，稅法上不計入收入總額，會計與稅法的處理一致，不產(chǎn)生暫時性差異。在相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生，或形成的資產(chǎn)計算折舊、攤銷時，再從“遞延收益”科目轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益“營業(yè)外收入”科目，但以后每年度會計上確認(rèn)損益，稅法上不計入收入總額，所以應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額，同時相應(yīng)的支出或折舊、攤銷額也不得在稅前扣除，應(yīng)相應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

　　會計處理：以上案例中財政撥款屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。

　　2009年6月1日收到財政撥款

　　借：銀行存款　　2000萬

　　　　貸：遞延收益　2000萬

　　2009年6月20日購入設(shè)備

　　借：固定資產(chǎn)　　3000萬

　　　　貸：銀行存款　3000萬

　　2009年計提折舊，并分?jǐn)傔f延收益

　　借：管理費(fèi)用　　300萬（3000萬÷5×2）

　　　　貸：累計折舊　300萬

　　借：遞延收益　　　200萬（2000萬÷5×2）

　　　　貸：營業(yè)外收入　200萬

　　納稅調(diào)整：200萬元作為不征稅收入，不計入應(yīng)納稅所得額，其支出所形成的資產(chǎn)計提的折舊200萬元不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，另100萬元折舊可以稅前扣除。

　　二、免稅收入的財稅處理

　　稅法規(guī)定：免稅收入，本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，屬于稅收優(yōu)惠項目。具體包括以下4項：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入，不包括非營利組織從事營利性活動取得的收入。

　　會計規(guī)定：1.按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》，國債一般作為持有至到期投資，期末會計上按照確認(rèn)的利息收入，稅法上按國債利息免稅，不計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，所以需要納稅調(diào)整，但不產(chǎn)生暫時性差異。

　　2.《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》第一條規(guī)定：采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實(shí)際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤。即準(zhǔn)則解釋第3號不再區(qū)分是否為清算性股利，而是一律將其作為投資收益性質(zhì)的股利，計入當(dāng)期損益。

　　例2.甲公司2009年以5000萬元取得到期還本付息的國債投資，作為持有至到期投資核算，該投資實(shí)際利率與票面利率相差較小，甲公司采用票面利率計算確定利息收入，當(dāng)年確認(rèn)國債利息收入250萬元，計入持有至到期投資賬面價值，該國債投資在持有期間未發(fā)生減值。2009年底持有至到期投資賬面價值為5250萬元。

　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計準(zhǔn)則>有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2007〕80號）規(guī)定：對持有至到期的投資、貸款等金融資產(chǎn)和金融負(fù)債按實(shí)際利率法計算的利息收入，可不作納稅調(diào)整直接在稅務(wù)上確認(rèn)，利息支出在不超過銀行同期貸款利率的前提下可不作納稅調(diào)整，直接在稅前扣除。即持有至到期投資形成的利息稅法與會計協(xié)調(diào)一致，不產(chǎn)生差異。

　　所以2009年底持有至到期投資計稅基礎(chǔ)為5250萬元，國債利息收入形成的暫時性差異為0，國債收入免稅，屬于永久性差異，應(yīng)按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則納稅調(diào)減250萬元。

　　例3.甲、乙公司都屬于居民企業(yè)，2009年1月1日甲公司以3500萬元的價格購入乙公司10%的股份。甲公司在取得該部分投資后，未參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資后，乙公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況如下：2009年，實(shí)現(xiàn)凈利潤為3000萬元，當(dāng)年度分派利潤2500萬元，假設(shè)乙公司2009年度分派的利潤都屬于對其2008年及以前實(shí)現(xiàn)凈利潤的分配；2010年，實(shí)現(xiàn)凈利潤為4000萬元，當(dāng)年度分派利潤5000萬元。

　　甲公司每年應(yīng)確認(rèn)的投資收益賬務(wù)處理如下：

　　2009年：當(dāng)年度被投資單位分派的2500萬元利潤屬于對其在2008年及以前期間已實(shí)現(xiàn)利潤的分配，甲公司按持股比例取得250萬元，屬于清算性股利，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》應(yīng)確認(rèn)投資收益。

　　賬務(wù)處理為：

　　借：應(yīng)收股利　　2500000（2500× 10%）

　　　　貸：投資收益　2500000

　　稅務(wù)處理：甲乙公司屬于居民企業(yè)，假設(shè)甲公司連續(xù)持有乙公司股票未超過12個月，對于250萬元的投資收益不屬于免稅收入，財稅處理一致，不做納稅調(diào)整。

　　2010年，確認(rèn)投資收益

　　借：應(yīng)收股利　　5000000

　　　　貸：投資收益　5000000

　　稅務(wù)處理：甲乙公司屬于居民企業(yè)，假設(shè)甲公司連續(xù)持有乙公司股票超過12個月，對于分得的500萬元的現(xiàn)金股利為免稅收入，需納稅調(diào)減500萬元。

　　延伸解析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第七條規(guī)定雖然是在成本法下提出了清算股利的處理方法，但對于權(quán)益法下清算股利的處理照樣適用。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》第一條規(guī)定是成本法下清算股利應(yīng)確認(rèn)投資收益，但對于權(quán)益法下清算股利的處理則不適用。

　　例4.A、B公司都屬于居民企業(yè)，2009年6月1日A公司以100萬元的價格購入B公司30%的股份。A公司在取得該部分投資后，參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。2009年，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤為20萬元，2010年初宣布分派利潤50萬元。即B公司當(dāng)年度對被投資單位分派的50萬元利潤，不僅全部動用了2009年的20萬利潤，還動用了2008年及以前的留存收益。假設(shè)企業(yè)所得稅率為25%.

　　實(shí)際分得現(xiàn)金股利=50×30%=15（萬元）應(yīng)確認(rèn)投資收益=20×30%=6（萬元）清算性股利應(yīng)沖減投資成本的金額=15-6=9（萬元）

　　A公司賬務(wù)處理：

　　2009年末按照權(quán)益法確認(rèn)投資收益：

　　借：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整　60000

　　　　貸：投資收益　　　60000

　　所得稅會計處理：長期股權(quán)投資賬面價值為100+6=106（萬元），計稅基礎(chǔ)為100萬元，賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅的暫時性差異6萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債為1.5萬元。

　　借：所得稅費(fèi)用　　　15000

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債　15000

　　納稅調(diào)整：稅法上對投資收益以實(shí)際發(fā)放為標(biāo)準(zhǔn)，2009年沒有宣布發(fā)放股利，所以應(yīng)確認(rèn)投資收益為0，而會計上確認(rèn)投資收益為6萬元，匯算清繳時需做納稅調(diào)減6萬元。

　　2010年初宣布發(fā)放股利時：

　　借：應(yīng)收股利　　　150000

　　　　貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整　　60000

　　　　　　長期股權(quán)投資———成本　　　90000

　　所得稅會計處理：長期股權(quán)投資賬面價值為100+6-6-9=91（萬元），計稅基礎(chǔ)為100萬元，賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣的暫時性差異9萬元。應(yīng)沖回2009年確認(rèn)的應(yīng)納稅的暫時性差異6萬元，再確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=9×25%=2.25（萬元）。

　　借：遞延所得稅負(fù)債　　15000

　　　　貸：所得稅費(fèi)用　　15000

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　22500

　　　　貸：所得稅費(fèi)用　　22500