摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、業(yè)務(wù)的拓展，企業(yè)對(duì)資金的需求越來越迫切，傳統(tǒng)的融資方式難以滿足需要，靈活、多樣的籌資方式應(yīng)運(yùn)而生。應(yīng)收賬款融資作為滿足短期資金需求的方式，因其一方面可以加速債權(quán)變現(xiàn)，規(guī)避壞賬風(fēng)險(xiǎn)，另一方面又能為企業(yè)提供低成本的資金需求，而成為國(guó)際資本市場(chǎng)上常見的融資方式。但其相關(guān)的會(huì)計(jì)處理并不統(tǒng)一，本文列舉兩種常用的方法，通過比較，分析利弊，從提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的角度，把握更好的會(huì)計(jì)處理方式。

　　關(guān)鍵詞：應(yīng)收賬款；融資；售讓

　　隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和業(yè)務(wù)的拓展，企業(yè)對(duì)資金的需求日益迫切，融資的渠道和方式不斷創(chuàng)新，從傳統(tǒng)上依靠銀行貸款、到發(fā)行股票或債券，再到目前金融改革方面引入民間資本等等，多樣化、靈活的融資渠道和方式給企業(yè)發(fā)展注入資金，成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)的“活水”。融入的資金中包括滿足企業(yè)短期資金需求的和滿足企業(yè)長(zhǎng)期資金需求的，其中短期資金的融資方式中包括應(yīng)收賬款融資。應(yīng)收賬款融資也稱發(fā)票融資，指企業(yè)將賒銷形成的應(yīng)收賬款有條件地轉(zhuǎn)讓給專門的金融機(jī)構(gòu)，以使企業(yè)獲得資金需求。應(yīng)收賬款是企業(yè)的一項(xiàng)流動(dòng)資產(chǎn)，能為企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益，但若不及時(shí)變現(xiàn)，則企業(yè)就會(huì)出現(xiàn)資金短缺和壞賬的風(fēng)險(xiǎn)，因此在國(guó)際資本市場(chǎng)上，應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓是一種常見的理財(cái)行為。一方面可以加速應(yīng)收賬款的變現(xiàn)，規(guī)避壞賬的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也為企業(yè)提供了一種低成本籌資的新渠道。

　　一、應(yīng)收賬款融資的種類

　　應(yīng)收賬款融資分為兩種：一種是以應(yīng)收賬款為質(zhì)押，從金融機(jī)構(gòu)獲取資金，若購買方拒付或無力支付，金融機(jī)構(gòu)具有向融資人追償?shù)臋?quán)力，該項(xiàng)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理類似附追索權(quán)的商業(yè)匯票的貼現(xiàn)業(yè)務(wù)。在業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，由于與質(zhì)押物相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬并未轉(zhuǎn)嫁給金融機(jī)構(gòu)，不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，因此企業(yè)只能作為短期借款處理，不在賬面上注銷應(yīng)收賬款；另一種是以售讓應(yīng)收賬款的方式融資，即企業(yè)將應(yīng)收賬款賣給金融機(jī)構(gòu)以獲取資金，若購買方拒付或無力支付時(shí)，金融機(jī)構(gòu)不具有向融資人追償?shù)臋?quán)力，該項(xiàng)業(yè)務(wù)中，由于與應(yīng)收賬款相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已轉(zhuǎn)嫁給金融機(jī)構(gòu)，符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，因此企業(yè)應(yīng)在賬面上注銷應(yīng)收賬款，但具體會(huì)計(jì)處理并不如前一種統(tǒng)一，在實(shí)務(wù)中大致有兩種方法。

　　二、售讓應(yīng)收賬款融資的會(huì)計(jì)處理方法舉例

　�。ㄒ唬�20×9年2月，A公司將一批商品銷售給B公司，增值稅專用發(fā)票注明，價(jià)款100，000元，增值稅17，000元，款項(xiàng)尚未收到，雙方約定半年后B公司支付貨款。當(dāng)年4月，A公司因資金需求經(jīng)與××銀行協(xié)商后約定：A公司將該應(yīng)收賬款讓售給××銀行，價(jià)款為85，000元，在該應(yīng)收賬款到期無法收回時(shí)，××銀行不得向A公司追償。A公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)判斷該批商品發(fā)生銷售退回的金額為5，850元（其中，價(jià)款5，000元，增值稅850元），退回商品成本為2，500元，發(fā)生的銷售退回由A公司承擔(dān)。20×9年6月，A公司收到B公司退回商品，價(jià)稅合計(jì)4，680元，成本為2，000元，假定A公司并未就該應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

　　A公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　1、20×9年售讓應(yīng)收賬款時(shí)：

　　借：銀行存款 85000

　　　　其他應(yīng)收款 5850

　　　　營(yíng)業(yè)外支出 16150

　　　貸：應(yīng)收賬款 11700

　　2、20×9年6月收到退回商品：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 680

　　　　營(yíng)業(yè)外支出 1170

　　　貸：其他應(yīng)收款 5850

　　借：庫存商品 2000

　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2000

　�。ǘ�）A企業(yè)20×8年3月20日賒銷商品一批，增值稅專用發(fā)票注明，價(jià)格500，000元，增值稅85，000元，付款條件為2/10、1/20、N/30。該企業(yè)將這項(xiàng)賒銷業(yè)務(wù)形成的應(yīng)收賬款讓售給某商業(yè)銀行，銀行要求的手續(xù)費(fèi)比例為2%（按應(yīng)收賬款凈額計(jì)算），扣留款比例為10%（按應(yīng)收賬款的總額計(jì)算）。4月13日收到某商業(yè)銀行現(xiàn)款。

　　前述手續(xù)費(fèi)主要用于金融機(jī)構(gòu)支付收取應(yīng)收賬款的費(fèi)用，并用以應(yīng)對(duì)無法收回賬款的風(fēng)險(xiǎn)，其比例大小根據(jù)收回賬款的工作量和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)程度加以確定。而扣留款是金融機(jī)構(gòu)為了應(yīng)對(duì)銷售退回、銷售折讓以及其他減少應(yīng)收賬款的事項(xiàng)，而從應(yīng)收賬款總額中扣留的部分，具有保證金的性質(zhì)。金融機(jī)構(gòu)收到應(yīng)收賬款后，需將未用扣留款退還企業(yè)，其比例由讓售企業(yè)與金融機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。應(yīng)收賬款總額扣除最大現(xiàn)金折扣額、手續(xù)費(fèi)及扣留款后的余額，為企業(yè)可向金融機(jī)構(gòu)取得的籌款總額，包括籌措資金的本金和利息兩部分。利息一般根據(jù)籌措資金額、規(guī)定的利率及自資金籌措日至收回賬款前一日的實(shí)際天數(shù)計(jì)算。通常，在無法準(zhǔn)確估計(jì)賬款收回日的情況下，把最后現(xiàn)金折扣日以后的第十天作為估計(jì)的賬款收回日。

　　A企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　手續(xù)費(fèi)=585000×（1-2%）×2%=11466元

　　扣留款=585000×10%=58500元

　　可籌款額=585000×（1-2%）-11466-58500=503334元

　　1、售讓時(shí)：

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——現(xiàn)金折扣 11700

　　　　　　　　——手續(xù)費(fèi) 11466

　　　　其他應(yīng)收款——扣留款 58500

　　　　　　　　　——籌款 503334

　　　貸：應(yīng)收賬款 585000

　　2、4月13日收到現(xiàn)款時(shí)：由于現(xiàn)金折扣的最后日期為4月9日，預(yù)計(jì)籌款到期日為4月19日，銀行要求的籌款年利率為12%�；I款天數(shù)=6天�；I款金額=503334÷（1+12%×6÷360）=502329.34元。籌款利息=503334-502329.34=1004.66元

　　借：銀行存款 502329.34

　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 1004.66

　　　貸：其他應(yīng)收款——籌款 503334

　　3、4月19日，實(shí)際發(fā)生銷售退回35，100元（其中價(jià)款30，000，增值稅5，100），成本為20，000元，銀行將扣留款余額轉(zhuǎn)入A企業(yè)賬戶。

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 5100

　　　　銀行存款 23400

　　　貸：其他應(yīng)收款——扣留款 58500

　　借：庫存商品 20000

　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 20000

　　三、兩種應(yīng)收賬款售讓業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法比較分析

　　從上述兩種應(yīng)收賬款售讓業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理來看，第一種方法相對(duì)簡(jiǎn)單，更傾向于將應(yīng)收賬款作為一種特殊的商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)來處理，由于該特殊商品——應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)并非企業(yè)的常規(guī)業(yè)務(wù)，因此將轉(zhuǎn)讓給金融機(jī)構(gòu)的價(jià)款收入與應(yīng)收賬款賬面價(jià)值（扣除估計(jì)可能發(fā)生的銷售退回或折讓）之間的差額計(jì)入當(dāng)期的損失類賬戶——營(yíng)業(yè)外支出，轉(zhuǎn)讓之后再發(fā)生的銷售退回或折讓如與原估計(jì)相吻合，則不再調(diào)整轉(zhuǎn)讓損失，如實(shí)際發(fā)生的銷售退回或折讓與原估計(jì)不符，大于原估計(jì)，說明對(duì)企業(yè)而言，增加了退回商品的價(jià)值量，同時(shí)減少了已轉(zhuǎn)讓商品——“應(yīng)收賬款”的賬面價(jià)值，即損失在原確認(rèn)的基礎(chǔ)上減小了，應(yīng)在貸方?jīng)_減相關(guān)的營(yíng)業(yè)外支出；而如果反之，轉(zhuǎn)讓后實(shí)際發(fā)生的銷售退回或折讓小于原估計(jì)，說明對(duì)企業(yè)而言，減少了退回商品的價(jià)值量，同時(shí)增加已轉(zhuǎn)讓商品——“應(yīng)收賬款”的賬面價(jià)值，即損失在原確認(rèn)的基礎(chǔ)上增加了，應(yīng)在借方進(jìn)一步確認(rèn)營(yíng)業(yè)外支出。

　　第二種方法相對(duì)復(fù)雜，但更傾向于將該項(xiàng)業(yè)務(wù)作為一項(xiàng)融資業(yè)務(wù)來處理。它的相關(guān)會(huì)計(jì)處理與金融機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)處理是同步的，金融機(jī)構(gòu)要求的手續(xù)費(fèi)、扣留款以及利息費(fèi)用等均在企業(yè)的賬面上得以全面反映，尤其是其中的現(xiàn)金折扣、手續(xù)費(fèi)及利息費(fèi)用都用“財(cái)務(wù)費(fèi)用”來反映，就更恰當(dāng)?shù)伢w現(xiàn)出應(yīng)收賬款售讓作為企業(yè)的一種融資方式應(yīng)當(dāng)付出的融資成本及相關(guān)費(fèi)用，而第一種方法，手續(xù)費(fèi)、利息費(fèi)用等均不在企業(yè)賬面上反映，相關(guān)的信息都是金融機(jī)構(gòu)核算的，企業(yè)僅以扣除了這些費(fèi)用后的凈額直接在賬面上體現(xiàn)。另外，用其他應(yīng)收款——扣留款核算以后可能發(fā)生的銷售折讓及退回，體現(xiàn)了一種保證金的性質(zhì)，對(duì)于企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)同時(shí)規(guī)避該風(fēng)險(xiǎn)是很恰當(dāng)?shù)摹?

　　因此，第二種方法對(duì)于會(huì)計(jì)信息使用者來說，所反映的信息更加清晰、全面，也就更符合相關(guān)性和有用性的質(zhì)量要求。

　　主要參考文獻(xiàn)：

　　[1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì).中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2012.

　　[2]戴德明，林鋼，趙西卜.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué).中國(guó)人民大學(xué)出版社，2010.

　　[3]陳德萍.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì).經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2008.