一、職工福利費(fèi)制度改革的背景

　　按工資總額一定比例計(jì)提企業(yè)職工福利費(fèi)，是自上世紀(jì)80年代以來實(shí)行的與工資制度并行的一項(xiàng)重要分配制度。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革和企業(yè)制度改革的不斷深入，這種制度逐漸發(fā)生了變化。

　?。ㄒ唬┞毠さ酿B(yǎng)老和醫(yī)療福利被逐步納入社會(huì)保障體系

　　自20世紀(jì)90年代開始，我國逐步建立了城鎮(zhèn)企業(yè)職工基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老、失業(yè)、工傷等社會(huì)保障制度，企業(yè)職工福利費(fèi)支出的大頭，即養(yǎng)老和醫(yī)療費(fèi)用，已經(jīng)納入社會(huì)保障體系，大部分企業(yè)的應(yīng)付福利費(fèi)逐年累積，出現(xiàn)了大量結(jié)余。其后果，一是職工福利費(fèi)演化成為一種“預(yù)先準(zhǔn)備”，其結(jié)余為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤提供了一個(gè)渠道；二是計(jì)提數(shù)即納稅扣除數(shù)與實(shí)際支出數(shù)存在差異，扭曲了企業(yè)應(yīng)納稅所得額。

　?。ǘ┢髽I(yè)原來承擔(dān)的社會(huì)公共服務(wù)職能基本移交

　　隨著國有企業(yè)改革的深化、經(jīng)營機(jī)制的轉(zhuǎn)換，很多企業(yè)開始推進(jìn)社會(huì)公共服務(wù)性質(zhì)的集體福利部門的分離改革。自2006年以來，原國家經(jīng)貿(mào)委、財(cái)政部等部門陸續(xù)發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)國有企業(yè)分離辦社會(huì)職能工作的意見》（國經(jīng)貿(mào)企改[2002]267號(hào)）、《企業(yè)公司制改建有關(guān)國有資本管理與財(cái)務(wù)處理的暫行規(guī)定》（財(cái)企[2002]313號(hào)）等文件，采取一系列改革措施鼓勵(lì)有條件的國有大中型企業(yè)實(shí)施主輔分離，將輔業(yè)資產(chǎn)、后勤服務(wù)單位的資產(chǎn)、與主業(yè)關(guān)聯(lián)度不大的其他資產(chǎn)予以分離改制，創(chuàng)辦面向市場(chǎng)、獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的法人經(jīng)濟(jì)實(shí)體，使得企業(yè)社會(huì)職能部門的資產(chǎn)逐漸剝離，企業(yè)承擔(dān)的社會(huì)公共服務(wù)職能基本移交。

　　（三）職工福利費(fèi)管理亟待規(guī)范

　　職工福利費(fèi)隨意性較大，缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和監(jiān)督，造成不同地區(qū)、不同行業(yè)、不同企業(yè)間收入分配差距，并有逐年擴(kuò)大的趨勢(shì)。此外，由于職工福利費(fèi)列支內(nèi)容名目繁多、標(biāo)準(zhǔn)不一，在實(shí)際工作中企業(yè)濫用應(yīng)付福利費(fèi)科目的現(xiàn)象司空見慣。例如有些企業(yè)將超出納稅調(diào)整限額的業(yè)務(wù)招待支出、廣告費(fèi)等計(jì)入職工福利費(fèi)，逃避國家稅收。為了公平、合理、合規(guī)地使用職工福利費(fèi)，真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，維護(hù)國家利益，必須對(duì)職工福利費(fèi)管理制度進(jìn)行改革。

　　二、職工福利費(fèi)相關(guān)制度改革的內(nèi)容

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)財(cái)務(wù)規(guī)定的變化

　　根據(jù)1993年7月1日施行的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》、財(cái)政部制定的原10大行業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，職工福利費(fèi)按企業(yè)職工工資總額的14%提取，實(shí)際發(fā)生時(shí)再進(jìn)行核銷。企業(yè)提取的職工福利費(fèi)主要用于職工醫(yī)藥費(fèi)（包括企業(yè)參加職工醫(yī)療保險(xiǎn)繳納的基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)）、醫(yī)護(hù)人員的工資、醫(yī)務(wù)經(jīng)費(fèi)、職工因工負(fù)傷赴外地就醫(yī)路費(fèi)、撫恤費(fèi)、探親差旅費(fèi)、職工生活困難補(bǔ)助、福利部門的人員經(jīng)費(fèi)、為職工繳納的補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，以及按照國家規(guī)定開支的其他職工福利支出，不包括職工福利設(shè)施的支出。

　　從2007年1月1日開始，企業(yè)實(shí)行全面修訂的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（以下簡(jiǎn)稱新《通則》）。新《通則》規(guī)定將原來從職工福利費(fèi)中開支的基本醫(yī)療保險(xiǎn)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)等內(nèi)容，直接列入成本（費(fèi)用）。根據(jù)2007年3月財(cái)政部印發(fā)的《關(guān)于實(shí)施修訂后的〈企業(yè)財(cái)務(wù)通則〉有關(guān)問題的通知》（財(cái)企[2007]48號(hào)）規(guī)定，新《通則》實(shí)施后，各類企業(yè)不再按照工資總額的14%計(jì)提職工福利費(fèi)。此次改革，終結(jié)了延續(xù)幾十年的企業(yè)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)制度。

　?。ǘ┢髽I(yè)會(huì)計(jì)規(guī)定的變化

　　在實(shí)施新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以前，企業(yè)會(huì)計(jì)制度與企業(yè)財(cái)務(wù)制度相協(xié)調(diào)，對(duì)按照工資總額14%計(jì)提的職工福利費(fèi)，貸記“應(yīng)付福利費(fèi)”科目，相應(yīng)地根據(jù)受益對(duì)象借記成本（費(fèi)用）和相關(guān)資產(chǎn)成本。

　　2007年1月1日起施行的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)—職工薪酬》不再明確規(guī)定職工福利費(fèi)計(jì)提比例，由企業(yè)“根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情況合理預(yù)計(jì)”，取消原來的“應(yīng)付福利費(fèi)”一級(jí)科目，增設(shè)“應(yīng)付職工薪酬—職工福利費(fèi)”二級(jí)明細(xì)科目歸集核算發(fā)生的職工福利費(fèi)。企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)，按照受益對(duì)象列入相關(guān)成本、費(fèi)用科目。

　?。ㄈ┢髽I(yè)所得稅規(guī)定的變化

　　1994 年1 月起施行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，納稅人的職工福利費(fèi)，按照計(jì)稅工資總額的14％計(jì)算扣除。

　　2008年1月起施行的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。國家稅務(wù)總局在《關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號(hào)）中明確規(guī)定，職工福利費(fèi)包括尚未實(shí)行分離辦社會(huì)職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用；為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利；按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，如喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。

　　新舊企業(yè)所得稅制度都維持了14%的稅前扣除比例標(biāo)準(zhǔn)，但新企業(yè)所得稅法的計(jì)算基數(shù)是工資薪金總額，而非原有的計(jì)稅工資總額。同時(shí)，和新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、新《通則》的改革思路一致，新企業(yè)所得稅法強(qiáng)調(diào)“實(shí)際發(fā)生額”的扣除，而非“提取額”的扣除，也就是將按比例預(yù)提扣除改為了據(jù)實(shí)扣除。

　　三、職工福利費(fèi)制度改革的問題和建議

　　雖然新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及新《通則》都規(guī)定了職工福利費(fèi)的開支范圍，國稅函[2009]3號(hào)文也對(duì)職工福利費(fèi)納稅扣除的內(nèi)容作了明確規(guī)定，但是這三者的規(guī)定不盡一致，尤其是稅收管理規(guī)定了在企業(yè)所得稅稅前據(jù)實(shí)列支進(jìn)入成本（費(fèi)用）中的職工福利費(fèi)上限，與財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)的相關(guān)規(guī)定并未協(xié)調(diào)一致。由于企業(yè)職工福利費(fèi)的支出缺乏控制標(biāo)準(zhǔn)，現(xiàn)實(shí)中許多企業(yè)存在著隨意調(diào)整職工福利費(fèi)開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)象。為了規(guī)范企業(yè)職工福利費(fèi)管理，維護(hù)各方合法權(quán)益，筆者認(rèn)為，需要從以下幾個(gè)方面著手加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理：

　?。ㄒ唬┙y(tǒng)一職工福利費(fèi)的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容

　　將企業(yè)職工福利費(fèi)明確定義為企業(yè)為職工提供的，除工資薪金、職工教育經(jīng)費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)（年金）、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金以外的福利待遇，包括發(fā)放給職工或?yàn)槁毠ぶЦ兜母黜?xiàng)現(xiàn)金補(bǔ)貼和非貨幣性福利。

　　（二）明確職工福利費(fèi)的開支范圍

　　國家應(yīng)當(dāng)對(duì)職工福利費(fèi)的開支范圍作出統(tǒng)一規(guī)范，明確職工福利費(fèi)支出包含的項(xiàng)目內(nèi)容?？紤]到與稅收管理規(guī)定的銜接，建議調(diào)整職工福利費(fèi)開支項(xiàng)目如下：

　　1.職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，已經(jīng)按工資總額的一定比例提取繳納，納入社會(huì)保障體系，不再在職工福利費(fèi)中列支。

　　2.其他原來屬于職工福利費(fèi)開支范圍的傳統(tǒng)項(xiàng)目，繼續(xù)保留作為職工福利費(fèi)管理。具體包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、暫未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、自辦職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)、獨(dú)生子女費(fèi)、職工生活困難補(bǔ)助、福利部門人員經(jīng)費(fèi)等。

　　3.企業(yè)離退休人員補(bǔ)助、尚未分離的內(nèi)設(shè)福利部門設(shè)備設(shè)施費(fèi)用、企業(yè)向職工發(fā)放的各類購物消費(fèi)卡（券）、符合國家有關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定的供暖費(fèi)補(bǔ)貼、為困難職工發(fā)放的房租補(bǔ)貼，調(diào)整納入職工福利費(fèi)范圍。

　　4.對(duì)過去未明確納入職工福利費(fèi)范圍，但屬于為職工在住房、交通方面所發(fā)放或支付的各項(xiàng)現(xiàn)金補(bǔ)貼和非貨幣性福利，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理。已經(jīng)實(shí)行貨幣化改革的，應(yīng)當(dāng)作為“各種津貼和補(bǔ)貼”，納入職工工資總額管理，如按月隨工資發(fā)放的住房補(bǔ)貼、車改補(bǔ)貼或者交通補(bǔ)貼；尚未實(shí)行貨幣化改革的，則應(yīng)當(dāng)納入職工福利費(fèi)管理，如企業(yè)為職工提供的集體宿舍、尚未實(shí)行住房制度改革的職工住房、上下班班車等發(fā)生的相關(guān)支出。

　　5.對(duì)于職工通訊費(fèi)補(bǔ)貼、防暑降溫費(fèi)、未辦職工食堂的午餐費(fèi)補(bǔ)貼、節(jié)日補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)納入工資總額管理，但由于企業(yè)工效掛鉤等原因沒有納入工資總額的，就應(yīng)作為職工福利費(fèi)統(tǒng)一管理。

　?。ㄈ┲贫毠じ＠M(fèi)統(tǒng)一管理規(guī)范

　　國家應(yīng)當(dāng)出臺(tái)系統(tǒng)的管理文件明確職工福利費(fèi)基本的具體的管理規(guī)范。企業(yè)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理應(yīng)當(dāng)遵循制度健全、標(biāo)準(zhǔn)合理、管理科學(xué)、核算規(guī)范等基本原則，使企業(yè)職工福利費(fèi)的財(cái)務(wù)管理有法可依。

　　同時(shí)，要求企業(yè)完善職工福利費(fèi)的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度，制定相關(guān)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理辦法，明確職工福利費(fèi)用的基本管理原則、開支范圍、開支項(xiàng)目、開支標(biāo)準(zhǔn)、開支方式、審批程序、審計(jì)監(jiān)督等。將職工福利費(fèi)開支納入企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算管理，按內(nèi)部授權(quán)制度審批執(zhí)行。對(duì)于實(shí)際開支情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期向職工公開相關(guān)的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)信息。

　　國家對(duì)企業(yè)職工福利費(fèi)的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度要提供切實(shí)可行的指導(dǎo)意見，引導(dǎo)企業(yè)積極制定相關(guān)財(cái)務(wù)管理辦法，進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部管理。

　　（四）逐步將職工福利費(fèi)納入薪酬體系規(guī)范管理

　　應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)薪酬制度改革，推行全面薪酬的理念，建立完整的人工成本管理制度，逐步將職工福利費(fèi)經(jīng)常性項(xiàng)目納入職工薪酬體系，提高收入透明度，盡量避免不同企業(yè)間因職工福利費(fèi)差異過大而形成的分配不公，維護(hù)正常的收入分配秩序。特別是在薪酬制度改革中已經(jīng)納入工資薪金范疇的福利項(xiàng)目，不應(yīng)再在職工福利費(fèi)中開支，避免引起制度改革的倒退和人工成本的重復(fù)列支。