中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則走到今天確實(shí)來(lái)之不易，它不僅是會(huì)計(jì)規(guī)范模式轉(zhuǎn)換的問(wèn)題，更重要的是，它是兩種不同的會(huì)計(jì)規(guī)范思維方式較量的結(jié)果。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展至今，既有成效又有問(wèn)題，成效是顯著的，但問(wèn)題也不少，因而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步發(fā)展去向，就成為需要研究的重大課題?！皶?huì)計(jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理程序的指針?！痹诖?，筆者想結(jié)合當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的問(wèn)題，分析我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面臨的未來(lái)環(huán)境，以期提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完善和發(fā)展的總體目標(biāo)，明確完善中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的總體思路——走中國(guó)特色基礎(chǔ)上的國(guó)際化發(fā)展道路。

　　一、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面臨的問(wèn)題

　　1.基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則功能不夠清晰

　　在理論界，一般認(rèn)為基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相當(dāng)于西方國(guó)家的概念體系的框架結(jié)構(gòu)，是指導(dǎo)會(huì)計(jì)制度和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的綱領(lǐng)。但是現(xiàn)在看來(lái)，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然具備了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綱領(lǐng)”的作用，但其功能遠(yuǎn)不及西方國(guó)家的概念體系和框架結(jié)構(gòu)?；緶?zhǔn)則體系不夠完整，概念表達(dá)不夠嚴(yán)密，急需進(jìn)行全面修訂，有不少專家批評(píng)我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則語(yǔ)言表達(dá)過(guò)于西方化，不符合我國(guó)的閱讀習(xí)慣，究其根本原因還是我國(guó)的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)薄弱，從西方引進(jìn)的一些新概念。新術(shù)語(yǔ)未能很好地消化，只好直譯過(guò)來(lái)，造成了用中國(guó)文字。按西方表達(dá)方式描述概念的尷尬局面。

　　2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)、內(nèi)容不夠嚴(yán)謹(jǐn)

　　就整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系而言，除了整體上缺少一個(gè)強(qiáng)有力的起理論支撐作用的框架外，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容不夠嚴(yán)謹(jǐn)，比如確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題的規(guī)定過(guò)于原則，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施加大了人為的調(diào)整空間，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的表述方式過(guò)于西方化等。

　　3.準(zhǔn)則制定者的代表性不夠廣泛

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性和執(zhí)行效果主要取決于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的客觀性和接受性，而準(zhǔn)則的客觀性和廣泛可接受性的程度又主要決定于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者的廣泛代表性。在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，缺少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的使用者。影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則客觀程度和運(yùn)用效果的廣大會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者的代表參與。

　　二、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面臨的未來(lái)環(huán)境

　　中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面臨的未來(lái)環(huán)境包括國(guó)內(nèi)環(huán)境和國(guó)際環(huán)境。

　　1.國(guó)內(nèi)環(huán)境

　　第一，我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革已經(jīng)取得了巨大成就，并逐步走向完善，政府機(jī)構(gòu)也按市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求步入改革進(jìn)程。我國(guó)以公有制為基礎(chǔ)，多種所有制共同發(fā)展的所有制結(jié)構(gòu)和以按勞分配為主，多種分配形式并存的分配制度將逐漸趨于合理和完善，使得在形成公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，按生產(chǎn)要素進(jìn)行分配有了可靠保障。這就要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要覆蓋不同所有制、不同經(jīng)濟(jì)成分的企業(yè)，并為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行收益分配成為可能，同時(shí)也為完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容和方法提供了條件。

　　第二，由于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立以及國(guó)有企業(yè)的改組、改造、聯(lián)合、兼并、股份合作制、出售等形式，使得國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系進(jìn)一步明確，政府不再用行政手段直接干預(yù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)，而是代之以法律手段，經(jīng)濟(jì)管理法制化程度進(jìn)一步提高。這就為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的全面實(shí)施起到了積極的推動(dòng)作用。

　　2.國(guó)際環(huán)境

　　第一，20世紀(jì)90年代以來(lái)，在全球經(jīng)濟(jì)一體化的推動(dòng)下，世界經(jīng)濟(jì)發(fā)生了一系列新的變化，信息產(chǎn)業(yè)革命迅猛發(fā)展，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的興起已成為不可阻擋的潮流。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展方向主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是知識(shí)對(duì)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的高度滲透，全面提高傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的技術(shù)含量，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)不斷升級(jí)；二是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的迅速發(fā)展。對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，美國(guó)又稱為“新經(jīng)濟(jì)”，認(rèn)為美國(guó)近10多年的經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)步的發(fā)展，主要?dú)w功于“新經(jīng)濟(jì)”，而“新經(jīng)濟(jì)”的發(fā)展又帶動(dòng)了傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的升級(jí)換代，從而建立了一種良性循環(huán)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局。知識(shí)經(jīng)濟(jì)的興起，對(duì)會(huì)計(jì)領(lǐng)域提出了新的課題，相應(yīng)地要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有一定的前瞻性。

　　第二，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的興起以及信息技術(shù)的發(fā)展，電子商務(wù)也蓬勃發(fā)展起來(lái)。電子商務(wù)是由美國(guó)IBM公司在20世紀(jì)90年代率先提出的，是計(jì)算機(jī)技術(shù)和通信技術(shù)兩者結(jié)合的成果。電子商務(wù)是一種全新的商業(yè)模式，這種新的商業(yè)模式帶來(lái)了會(huì)計(jì)領(lǐng)域的變革——網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)。在網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)環(huán)境下，由于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的日趨成熟，企業(yè)內(nèi)部管理如企業(yè)之間的信息交流以及企業(yè)外部使用者都可以便捷地通過(guò)全國(guó)性，甚至全球性的信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)獲取財(cái)務(wù)信息等，這就為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化提供了更先進(jìn)的技術(shù)手段，同時(shí)也要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要規(guī)范會(huì)計(jì)信息的使用方法，并確保個(gè)別會(huì)計(jì)信息的保密和可靠。

　　三、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未來(lái)發(fā)展的總體目標(biāo)

　　面向未來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已不僅僅是如何就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)狀加以改進(jìn)的問(wèn)題，結(jié)合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則環(huán)境的巨大變化，提出未來(lái)10年乃至更長(zhǎng)時(shí)期的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展目標(biāo)，成為擺在我們面前的首要問(wèn)題。結(jié)合以上論述，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完善與發(fā)展的總體目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是：建立一套與我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和資本市場(chǎng)的完善程度相適應(yīng)，與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例和全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)相協(xié)，充分體現(xiàn)投資者，債權(quán)人和管理者要求，形成結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)、內(nèi)容完整、邏輯一貫、高效實(shí)用、集現(xiàn)代信息技術(shù)和會(huì)計(jì)管理方法于一體的具有中國(guó)特色并緊跟國(guó)際化趨勢(shì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論和方法體系。

　　為此，從現(xiàn)在開(kāi)始，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善與發(fā)展應(yīng)分三步走。

　　第一步，對(duì)已經(jīng)實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)制度以及即將出臺(tái)實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在體系結(jié)構(gòu)，內(nèi)容方法、表達(dá)方式等方面，在現(xiàn)有的中國(guó)特色基礎(chǔ)上進(jìn)行修改、補(bǔ)充和完善，與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例盡量協(xié)調(diào)一致，并逐步取消會(huì)計(jì)制度。

　　第二步，緊跟會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化步伐，對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中一些重要的問(wèn)題和項(xiàng)目，進(jìn)行大量的調(diào)查研究，及時(shí)擬定新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目，盡可能使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系保持完整的結(jié)構(gòu)，做到不虛設(shè)、不遺漏。

　　第三步，結(jié)合知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代信息技術(shù)特點(diǎn)，在條件成熟時(shí)，擬定與高新技術(shù)相適應(yīng)，符合網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　　四、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的基本思路——走中國(guó)特色基礎(chǔ)上的國(guó)際化發(fā)展道路

　　隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)逐步融為一體，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化是一種必然的結(jié)果。因?yàn)闆Q定中國(guó)會(huì)計(jì)去向的，最終就是中國(guó)經(jīng)濟(jì)的走向。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化，反過(guò)來(lái)又會(huì)推動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善，會(huì)計(jì)制度改革也進(jìn)入了高潮階段。因此，我們要抓住有利時(shí)機(jī)。展開(kāi)對(duì)世界各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的系統(tǒng)研究和合理吸收，同時(shí)對(duì)現(xiàn)存的有中國(guó)特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行辨證思考，使正在建立中的中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，真正能既符合國(guó)際慣例，又適應(yīng)中國(guó)國(guó)情。只有這樣，才能保證中國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)的發(fā)展進(jìn)入一個(gè)輝煌燦爛的明天。為此，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手。

　　1.完善法規(guī)體系

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于法律規(guī)范的范疇，它與相關(guān)的法律規(guī)范有著密切的聯(lián)系。完善與發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一方面必須有與之配套協(xié)調(diào)的法規(guī)體系作為支撐，另一方面必須理清各種法規(guī)之間的關(guān)系?！吨腥A人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》作為會(huì)計(jì)法規(guī)體系的母法，起著統(tǒng)馭作用；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范；其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作依托，對(duì)會(huì)計(jì)行為以外的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行規(guī)范；在“財(cái)政決定財(cái)務(wù)，財(cái)務(wù)決定會(huì)計(jì)”的管理模式改變以后，財(cái)務(wù)通則與財(cái)務(wù)制度的內(nèi)容可融入有關(guān)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)中去，因?yàn)樨?cái)務(wù)管理已日益成為企業(yè)管理的主要組成部分并由企業(yè)自行操作，其涉及的國(guó)家有關(guān)要求可在公司法，稅法等得到體現(xiàn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度應(yīng)實(shí)現(xiàn)并軌，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則，對(duì)現(xiàn)有的企業(yè)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行適當(dāng)修改，經(jīng)試行后將會(huì)計(jì)制度歸并為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以準(zhǔn)則取代現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度。

　　2.改善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序

　　我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序在總體上表現(xiàn)出兩個(gè)鮮明的特點(diǎn)：保密性和依附性。所謂保密性，也就是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起草擬定的整個(gè)過(guò)程對(duì)普通公眾而言都是保密的，缺少多次征求意見(jiàn)的環(huán)節(jié)。對(duì)于準(zhǔn)則制定過(guò)程中的背景材料和討論情況，則更是很少向外界披露。為了提高我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究水平，也為了不斷改進(jìn)我國(guó)的準(zhǔn)則制定工作，適當(dāng)?shù)毓_(kāi)準(zhǔn)則制定程序是非常必要的。所謂依附性，是指在整個(gè)準(zhǔn)則制定過(guò)程中對(duì)政府機(jī)構(gòu)的依賴。當(dāng)然，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，本身就是一個(gè)官方機(jī)構(gòu)，依附于官方的意見(jiàn)是必要的。但是，就準(zhǔn)則而言，它又是一個(gè)技術(shù)性很強(qiáng)的過(guò)程。如果其中涉及到過(guò)多的官方干預(yù)，則勢(shì)必在某種程度上影響到準(zhǔn)則的技術(shù)質(zhì)量。從我國(guó)國(guó)情而言，雖然要建立一個(gè)超然獨(dú)立的機(jī)構(gòu)來(lái)制定準(zhǔn)則不太可能，但適當(dāng)?shù)卦鰪?qiáng)準(zhǔn)則制定的獨(dú)立性應(yīng)該說(shuō)還是能夠做得到的。所以，在準(zhǔn)則制定程序上，可以借鑒美國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）的“充分程序”的做法，提高準(zhǔn)則制定過(guò)程的公開(kāi)性，并盡量多發(fā)動(dòng)社會(huì)力量加以評(píng)價(jià)，從而使最終所制定的準(zhǔn)則更好地考慮到各方的利益。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最終發(fā)布之前，選擇有代表性的企業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)，并將試點(diǎn)結(jié)果通過(guò)一定的媒介予以公布。通過(guò)各種類型企業(yè)的試點(diǎn)，使得各利益關(guān)系人充分意識(shí)到準(zhǔn)則對(duì)各自利益的可能影響，從而積極參與到準(zhǔn)則的制定過(guò)程中來(lái)。

　　3.健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)

　　由政府來(lái)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并保證其實(shí)施，效率是較高的，也更符合我國(guó)的實(shí)際情況。但在考慮效率的同時(shí)，我們必須顧及公平原則。要充分保障會(huì)計(jì)職業(yè)界在準(zhǔn)則制定過(guò)程中的作用。目前，我國(guó)已經(jīng)成立了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)及中外專家顧問(wèn)組等機(jī)構(gòu)。筆者認(rèn)為，可以借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）的經(jīng)驗(yàn)，在以下幾個(gè)方面改進(jìn)，進(jìn)一步健全我國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。

　　第一，成立類似于詮釋委員會(huì)（SIC）的常設(shè)機(jī)構(gòu)，專門負(fù)責(zé)解釋準(zhǔn)則的含義，解答準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中的問(wèn)題。目前對(duì)準(zhǔn)則的疑問(wèn)都是由財(cái)政部出面回答，若改由專門的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)該項(xiàng)工作，準(zhǔn)則的解釋會(huì)更具專業(yè)性和權(quán)威性，同時(shí)也更有利于收集各方對(duì)準(zhǔn)則的意見(jiàn)和建議。

　　第二，建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)督機(jī)構(gòu)。從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）來(lái)看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）的制定深受證監(jiān)會(huì)國(guó)際組織的影響；根據(jù)美國(guó)情況看，證券交易委員會(huì)擁有對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最后監(jiān)督權(quán)和否決權(quán)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)是一個(gè)獨(dú)立組織，但它的工作需要監(jiān)督，在我國(guó)由誰(shuí)來(lái)扮演這個(gè)監(jiān)督角色，證監(jiān)會(huì)或其他組織，準(zhǔn)則的主要實(shí)施對(duì)象是誰(shuí)，就應(yīng)由相應(yīng)的機(jī)構(gòu)來(lái)行使監(jiān)督和否決權(quán)。

　　4.建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系

　　從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要構(gòu)建一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架體系。概念框架是一種基本原則，是一個(gè)能引導(dǎo)一貫的準(zhǔn)則，描述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、功能和局限，由相互聯(lián)系的目標(biāo)與基本原則所構(gòu)成的有機(jī)系統(tǒng)。

　　第一，概念框架的本質(zhì)是一種基本原則。

　　第二，概念框架的作用有兩個(gè)：一是指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，以確保所有準(zhǔn)則的制定都能依據(jù)同一基礎(chǔ)，從而避免準(zhǔn)則與準(zhǔn)則間的相互背離和矛盾；二是描述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的性質(zhì)、功能和局限。

　　第三，概念框架中所包含的基本原則，是由會(huì)計(jì)記錄、確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告方面的基本概念所構(gòu)成的。而對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定以及解釋和應(yīng)用中所使用的其他概念，都是從這些基本概念中演繹出來(lái)的。

　　第四，概念框架是一個(gè)有機(jī)系統(tǒng)，即構(gòu)成概念框架的基本要素之間是相互聯(lián)系并協(xié)調(diào)一致的。

　　5.補(bǔ)充和修訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容

　　對(duì)我國(guó)實(shí)務(wù)中尚未出現(xiàn)，但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展將會(huì)出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，其準(zhǔn)則的制定，在考慮我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境具體特征的基礎(chǔ)上，可采用國(guó)際上多數(shù)國(guó)家所應(yīng)用的比較先進(jìn)科學(xué)的方法，也將有助于我國(guó)準(zhǔn)則的國(guó)際化。同時(shí)，理論界應(yīng)當(dāng)對(duì)此內(nèi)容進(jìn)行充分的研究、討論，進(jìn)行前瞻性研究，并隨時(shí)關(guān)注國(guó)際研究動(dòng)態(tài)，使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則跟上國(guó)際化的步伐。