摘  要：現(xiàn)代內(nèi)部審計除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，對有效的風(fēng)險管理機制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)日益關(guān)注。正是存在這樣的需求，一種以內(nèi)部審計的主體組織的內(nèi)部控制為基礎(chǔ)、同時考慮公司治理在內(nèi)的、以組織整體風(fēng)險作為審計重點的審計——風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計應(yīng)勢而生。但目前來看，與國際內(nèi)部審計的實踐相比，我國的內(nèi)部審計相對來說還很年輕，還處于發(fā)展階段，我國的企業(yè)風(fēng)險管理也相當(dāng)薄弱；因此，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤€在處于導(dǎo)向和宣傳的階段。目前重要還是普及風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的概念和所包含的管理理念，以便日后有計劃的逐步推行。所以我們有必要對這一內(nèi)審理念進行理論研究和實踐探索，以幫助企業(yè)最終實現(xiàn)科學(xué)管理和企業(yè)價值增值。

　　本文便是對風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的初步探討，也是對風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計這一新的內(nèi)部審計模式一次比較全面的闡述。本文試從風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生的環(huán)境、基本原理及其運用以及發(fā)展前景等方面進行探討。首先在對內(nèi)部審計發(fā)展?fàn)顩r總結(jié)的基礎(chǔ)上分析風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計產(chǎn)生的必然性和重要性。由于人們對內(nèi)部審計的認(rèn)識和期望的改變，才使得風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的出現(xiàn)有了可能，通過對內(nèi)審發(fā)展的各個階段的理論觀點的分析，來探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計產(chǎn)生的意義和作用。

　　通過案例分析來探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的特點以及對企業(yè)產(chǎn)生的影響。同時展望風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計在今后的發(fā)展以及給我國內(nèi)審發(fā)展的啟示。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢，代表了企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展方向。中國的企業(yè)應(yīng)該從中取己所需融入到我國內(nèi)審制度的改革中。

　　關(guān)鍵詞：風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計，風(fēng)險管理，企業(yè)風(fēng)險管理框架，公司治理

　　一、 序言

    （一）研究背景隨著科技、經(jīng)濟的迅速發(fā)展，日益復(fù)雜的組織內(nèi)部關(guān)系和外部市場，促使企業(yè)之間的競爭日趨激烈。為了增強企業(yè)市場競爭力，企業(yè)需要對影響管理水平和經(jīng)營業(yè)績的一切因素都進行監(jiān)控和評價。這就要求內(nèi)審部門逐步深入到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)域廣泛開展審計工作，以協(xié)助管理當(dāng)局改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。因此，內(nèi)部審計職責(zé)范圍也在不斷擴展，IIA 1947年最初發(fā)布的《內(nèi)部審計師職責(zé)說明書》指出：“內(nèi)部審計師主要處理會計和財務(wù)方面的問題，但也可適當(dāng)處理經(jīng)營方面的問題?！睆娬{(diào)內(nèi)部審計的根本職能是審查會計和財務(wù)問題，但也開始涉足經(jīng)營審計領(lǐng)域。

　　1971年修訂之后定義位：“內(nèi)部審計作為對管理當(dāng)局的一種服務(wù)，是組織內(nèi)部審核經(jīng)營活動的獨立評價行為?！边@就將現(xiàn)代內(nèi)部審計的活動范圍擴展到企業(yè)經(jīng)營活動的每一個方面，大大拓寬了內(nèi)部審計的作用領(lǐng)域。此外，還增加了一項新的職責(zé)，即“提出改善經(jīng)營的建議”，從而強調(diào)了內(nèi)部審計的建設(shè)性作用，同時表明經(jīng)營審計成為了內(nèi)審的重點，也涉及其他管理控制。

　　隨著內(nèi)部審計領(lǐng)域大大擴展，審計內(nèi)容趨向綜合性；在20世紀(jì)80年代，內(nèi)部控制是企業(yè)管理的重要內(nèi)容，檢查和評價內(nèi)部控制制度是否充分、有效和具有可操作性是內(nèi)部審計的重要工作。內(nèi)部審計逐漸作為組織內(nèi)部一種獨立評價活動，定期對組織活動進行檢查和評價，協(xié)助該組織的管理成員有效地履行他們的職責(zé)。

　　內(nèi)部審計在半個世紀(jì)中，從建立在檢查財務(wù)會計的基礎(chǔ)上到建立在審查經(jīng)營活動的基礎(chǔ)上，從為管理服務(wù)到為組織服務(wù)，無疑。人們對內(nèi)部審計的作用、地位的認(rèn)識和期望，已經(jīng)發(fā)生了深刻的變化。

　　進入20世紀(jì)90年代后，企業(yè)內(nèi)部審計面臨著兩個個巨大挑戰(zhàn)：

　　第一，內(nèi)部審計部門如何在防范和控制企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險上發(fā)揮積極作用。隨著世界許多大公司開始了兼并重組和公司治理的過程，企業(yè)經(jīng)營中面臨的各種風(fēng)險普遍增大。主要原因是：企業(yè)實行多樣化經(jīng)營，進入了眾多以前未涉及的領(lǐng)域；經(jīng)濟國際化程度又進一步加深，導(dǎo)致企業(yè)之間的競爭加??；信息技術(shù)在經(jīng)營管理中廣泛應(yīng)用導(dǎo)致計算機犯罪增加。

　　第二，內(nèi)部審計部門如何在企業(yè)組織機構(gòu)戰(zhàn)略重組中維系自己的地位。90年代中期起，西方不少大公司為了降低成本，進行了內(nèi)部組織機構(gòu)調(diào)整和重構(gòu)，將部分非核心管理活動外包給專業(yè)化公司執(zhí)行，內(nèi)部審計工作也被涉及。雖然這有利于實現(xiàn)內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的規(guī)模經(jīng)濟從而降低成本并提高專業(yè)化、為企業(yè)帶來先進的審計和管理技術(shù)。但這對企業(yè)的內(nèi)部審計部門構(gòu)成了前所未有的挑戰(zhàn)，迫使他們想方設(shè)法通過改善內(nèi)部審計績效、提高內(nèi)部審計效率來增強自己對本企業(yè)的吸引力，從而維系自己的組織地位和職業(yè)生命。

　　在這種情況下，企業(yè)開始不斷注重風(fēng)險管理。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計在高風(fēng)險社會產(chǎn)生的、為了應(yīng)對職業(yè)危機而推出的一種全新的審計理念。國際內(nèi)部審計師協(xié)會于2001年修改《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，無論是概念、業(yè)務(wù)實施標(biāo)準(zhǔn)還是指南性的工作標(biāo)準(zhǔn)，自始至終貫穿著風(fēng)險審計的主導(dǎo)思想。首先，該標(biāo)準(zhǔn)對內(nèi)部審計做出的定義：內(nèi)部審計是采用一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對機構(gòu)的風(fēng)險管理、控制及監(jiān)督過程進行評價進而提高過程效率，幫助機構(gòu)實現(xiàn)目標(biāo)。其次，在確定審計計劃時，明確要根據(jù)風(fēng)險制定審計計劃。在審計實務(wù)中，明確內(nèi)部審計活動在于評價并幫助機構(gòu)改進風(fēng)險管理、控制和治理體系?？梢钥闯觯摌?biāo)準(zhǔn)已經(jīng)將內(nèi)部審計工作完全引上了風(fēng)險審計的道路。

　　反觀我國的內(nèi)審現(xiàn)狀。從生存和發(fā)展來看，由于我國內(nèi)審部門仍在采用傳統(tǒng)的審計技術(shù)和方法，審計目標(biāo)和范圍不能很好地針對企業(yè)經(jīng)營中的主要風(fēng)險，因而不能有效地為企業(yè)增加價值。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計尚處于起步階段。劉潔在其2006年3月《財會月刊》發(fā)表的《內(nèi)部審計新模式-風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛分兄赋觯涸诎ㄖ圃鞓I(yè)、銀行金融業(yè)、服務(wù)業(yè)、行政事業(yè)單位、院校、醫(yī)療、交通、建筑、通訊、能源等120家被調(diào)查單位中，僅有7.25%的被調(diào)查單位開展過風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計。主要開展的審計內(nèi)容仍以財務(wù)收支內(nèi)部審計、經(jīng)濟效益內(nèi)部審計和經(jīng)濟責(zé)任內(nèi)部審計為主，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計并非我國內(nèi)部審計機構(gòu)的主要審計內(nèi)容。這說明我國風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計還處于初步探索階段。

　　我國企業(yè)內(nèi)部審計起步較晚，與西方現(xiàn)代內(nèi)部審計相比存在著不小的差距，但隨著我國市場經(jīng)濟體制的逐步建立和世界經(jīng)濟的一體化，我國企業(yè)與西方企業(yè)面臨著同樣經(jīng)營環(huán)境和風(fēng)險。內(nèi)部審計作為保證企業(yè)有效管理的重要環(huán)節(jié)，必將面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。我們的理論界、實務(wù)界和政府應(yīng)該行動起來，積極探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的基本原理、方法及適合我國企業(yè)實情的操作實務(wù)，以提高企業(yè)抗風(fēng)險能力。

　　（二）本文的研究框架

    本文總共分為五個部分。引言部分是在對內(nèi)部審計發(fā)展?fàn)顩r總結(jié)的基礎(chǔ)上分析風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計產(chǎn)生的必然性和重要性。從最初的查錯防弊到風(fēng)險審計思想的出現(xiàn)，人們對內(nèi)部審計作用、地位的認(rèn)識和期望發(fā)生了深刻的變化。第二部分是主要是內(nèi)部審計發(fā)展的主要文獻綜述。通過對內(nèi)審發(fā)展的各個階段的理論觀點的分析，來探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計產(chǎn)生的意義即作用。在此基礎(chǔ)上展開第三部分，對風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的理論基礎(chǔ)的探討。通過對第四部分是風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的案例、綜合論述實施風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計對企業(yè)產(chǎn)生的作用；通過對張裕公司審計模式的認(rèn)識來探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的特點以及對企業(yè)產(chǎn)生的影響。第五部分是結(jié)論與建議，同時展望風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計在今后的發(fā)展以及給我國內(nèi)審發(fā)展的啟示。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢，代表了企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展方向。中國的企業(yè)應(yīng)該從中取己所需融入到內(nèi)審制度的改革中。

　　二、 文獻回顧

    內(nèi)部審計的本質(zhì)是管理控制，所以，內(nèi)審的發(fā)展必然是伴隨著企業(yè)管理理論與實踐的發(fā)展而演進。隨著工業(yè)分工的細(xì)化和公司管理的分權(quán)思想的提出，內(nèi)部審計從原來的和其他的管理職責(zé)一并履行逐漸走向了由獨立人員承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任，經(jīng)歷了五個主要階段的發(fā)展。萌芽階段、財務(wù)導(dǎo)向內(nèi)部審計、經(jīng)營導(dǎo)向內(nèi)部審計、管理導(dǎo)向內(nèi)部審計，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計。

　　萌芽階段的內(nèi)部審計主要是為了查處并防止錯誤和舞弊，內(nèi)容和技術(shù)都非常簡單。所以我們對內(nèi)部審計的研究，從內(nèi)部審計取得獨立地位開始。

　　初期的內(nèi)部審計，內(nèi)容主要是關(guān)于財務(wù)責(zé)任以及履行責(zé)任時的合法性問題。1941年維克托？布林克在他的《內(nèi)部審計：性質(zhì)、職能和程序方法》中認(rèn)為，“內(nèi)部審計是經(jīng)營管理的一種手段和工具，而且是作為檢查和分析會計信息的一種特別手段和技術(shù)發(fā)展起來的?！睂νㄟ^改進業(yè)務(wù)處理程序以降低成本、增加利潤、向外界提供更好的服務(wù)則沒有那么重視。

　　20世紀(jì)初，泰勒的科學(xué)管理理論的提出，使得管理學(xué)成為一門獨立的學(xué)科。這進一步推動了內(nèi)部審計的發(fā)展，內(nèi)部審計的職能和范圍得以擴大，其關(guān)注點轉(zhuǎn)向了企業(yè)的業(yè)務(wù)活動。1948年，阿瑟？肯特在《內(nèi)部審計師》雜志發(fā)表了第一篇介紹非財務(wù)審計的文章：“Audits of Operations”，自此，內(nèi)部審計執(zhí)業(yè)界傾向于采用“經(jīng)營審計”一詞表示對具體業(yè)務(wù)活動及控制的審計。而管理職業(yè)界對相同類型的審計則提出了“管立審計”的概念。1932年，英國人羅斯撰寫的《管理審計》首次探討了管理審計，羅斯倡導(dǎo)審查評價每一個職能部門的效率和業(yè)績。詹姆斯？麥金西主張管理審計的內(nèi)容應(yīng)包括審核企業(yè)的總體目標(biāo)和政策。未來或持續(xù)進行的規(guī)劃、人事、管理以及財務(wù)狀況，實現(xiàn)從總體到個體，從各個分部到所有業(yè)務(wù)活動的全面分析與評價。對此，理論界有兩種觀點：一是認(rèn)為管理審計包含業(yè)務(wù)審計；一是認(rèn)為管理審計是經(jīng)營審計的發(fā)展的結(jié)果（勞倫斯？索耶）。可以看到，雖然都主張管理審計，羅斯的主張是以泰勒的 “管理的核心是效率”為基礎(chǔ)的，從狹義的角度看管理，局限于針對管理層決策、方針和戰(zhàn)略的評估。是高于經(jīng)營活動的；而詹姆斯的主張是基于企業(yè)管理控制的需求，從廣義上理解管理：業(yè)務(wù)經(jīng)營是包含在管理活動之內(nèi)的、管理導(dǎo)向?qū)徲嫷膶ο蟀ㄓ傻偷礁吒鱾€層次的企業(yè)活動；但是無論哪個觀點，都強調(diào)內(nèi)部審計要在整體范圍內(nèi)評估企業(yè)各種管理活動和決策。內(nèi)部審計的關(guān)注目標(biāo)正逐漸向綜合性的方向發(fā)展。

　　到了20世紀(jì)90年代，隨著全球化浪潮的到來，企業(yè)所面臨的風(fēng)逐漸增大。管理理論的豐富也使得內(nèi)部審計理論也必須做出相適應(yīng)得調(diào)整。根據(jù)王敏、黃瑛在《基于風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計原理及其應(yīng)用 》中指出，“現(xiàn)代企業(yè)制度的有效運行需要有規(guī)范的公司治理為前提。公司治理的目標(biāo)在于增加股東價值，實現(xiàn)利益相關(guān)者價值最大化?！眰鹘y(tǒng)內(nèi)部審計的目標(biāo)是幫助管理者完成其責(zé)任，這種被動的、事后察覺式的方法使得審計對組織所做的貢獻更像是資產(chǎn)評估，與價值增值沒有直接而明顯的聯(lián)系?！坝行У墓局卫硇枰行兄行У膬?nèi)部控制制度以及風(fēng)險評估和控制機制。現(xiàn)代企業(yè)治理要求新的內(nèi)部審計模式的出現(xiàn)?！憋L(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的提出滿足了現(xiàn)代企業(yè)對內(nèi)部審計在內(nèi)部控制、公司管理、風(fēng)險管理方面的更高要求。

　　從管理導(dǎo)向到風(fēng)險導(dǎo)向，內(nèi)部審計更加注重其價值增值功能，更加注重與企業(yè)目標(biāo)的契合，即內(nèi)部審計的目標(biāo)演變?yōu)樵u價企業(yè)的風(fēng)險管理活動，看其是否有效地將風(fēng)險控制在可接受水平。（劉潔：《財會月刊（理論）》 2006年3月） 而隨著風(fēng)險管理內(nèi)部控制時代的來臨，內(nèi)部審計的工作重點也發(fā)生了變化，現(xiàn)代內(nèi)部審計除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，更加關(guān)注有效的風(fēng)險管理機制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)。（王光遠 內(nèi)向型管理審計：從控制導(dǎo)向到風(fēng)險導(dǎo)向 武漢［J］：財會月刊，2002，7）

　　KPMG的一項針對高級主管及內(nèi)部審計經(jīng)理的調(diào)查顯示“傳統(tǒng)的內(nèi)部審計方式— 主要監(jiān)測政策和控制是否得到有效執(zhí)行”已經(jīng)過時，內(nèi)部審計部門必須采取面向未來的、風(fēng)險導(dǎo)向的思路來衡量企業(yè)成長并提高股東價值?！坝纱丝梢?，”增加價值“的思想形式引發(fā)組織對內(nèi)部審計基于風(fēng)險導(dǎo)向的迫切需要，從而加快了企業(yè)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷陌l(fā)展。（A Holzinger，《內(nèi)部審計師》 1999年6月）。”風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計以風(fēng)險為出發(fā)點，不僅能夠使其服務(wù)范圍與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略與經(jīng)營目標(biāo)直接聯(lián)系，而且以其在企業(yè)中的獨特地位和專業(yè)知識能夠從根本上解釋和評估風(fēng)險管理措施，從而提高風(fēng)險管理的有效性?！?（王曉霞等，《審計研究》2004年2月）

　　根據(jù)IIA 2003對內(nèi)部審計的最新定義：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的確認(rèn)與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范化的方法，來評價和改善風(fēng)險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)?！薄巴ㄟ^識別和評估影響組織目標(biāo)實現(xiàn)的各種系統(tǒng)性風(fēng)險和非系統(tǒng)性風(fēng)險，對內(nèi)部控制的設(shè)計是否健全，關(guān)鍵控制點和執(zhí)行是否有效，控制薄弱的環(huán)節(jié)、治理改進措施的可行性等提出認(rèn)定?！?/p>

　　三、 風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的理論探討

　　（一）風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的基本特點

    內(nèi)部審計從萌芽狀態(tài)發(fā)展至今，其審計本質(zhì)、目標(biāo)、對象、范圍、職能及方法都發(fā)生了較大的變化，分析風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的特點可以從以下幾方面著手。

　　1.本質(zhì)實現(xiàn)組織目標(biāo)的過程其實也是內(nèi)審部門協(xié)助本組織成員有效的履行他們的責(zé)任的過程， 從而看出風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的本質(zhì)是確保受托責(zé)任履行的管理控制機制。委托人的廣泛性使得外部受托責(zé)任向著多樣化的方向發(fā)展：不僅關(guān)注股東利益也關(guān)注各種利益相關(guān)者的權(quán)益，包括客戶、員工和社會。受托責(zé)任關(guān)系以及管理控制因此發(fā)生了諸多變化，與風(fēng)險結(jié)合起來使得風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計成為確保受托責(zé)任有效旅行的監(jiān)控機制。企業(yè)要有效履行多樣化的受托責(zé)任，首先就必須要制定詳細(xì)計劃，然后將任務(wù)分派給各個層次的，同時需要一個監(jiān)管機制來保證每個人的責(zé)任的有效履行。這時候，內(nèi)審部門就起到了監(jiān)督和及時反饋的作用。

　　2.目標(biāo)風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計更加注重其價值增值功能。早期的內(nèi)部審計的目標(biāo)主要是查錯防弊，保護資產(chǎn)安全。而現(xiàn)代的內(nèi)部審計的重點已逐漸轉(zhuǎn)向事先發(fā)掘問題、改善經(jīng)營管理、促進經(jīng)濟效率。為此，內(nèi)部審計向他們提供與被審計活動有關(guān)的分析、評價、建議、咨詢和信息。不論內(nèi)部審計對內(nèi)部控制進行評估與改善，還是對公司治理程序進行評估與改善都應(yīng)該是以風(fēng)險評估與改善作為首要目標(biāo)。內(nèi)部審計就是對組織全部風(fēng)險的一般反應(yīng)，所有活動都要以風(fēng)險作為出發(fā)點和落腳點。內(nèi)部審計充分利用在內(nèi)部控制領(lǐng)域的專家地位，聯(lián)系組織的目標(biāo)評估與分析內(nèi)部控制中的風(fēng)險，直接報告給管理者。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計不再是簡單的內(nèi)部控制領(lǐng)域消極地查錯防弊，而是以組織的整體風(fēng)險評估作為自己的首要工作目的。

　　3.對象風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是以風(fēng)險管理、控制和公司治理為審計對象的。由于受托責(zé)任范圍的擴大，內(nèi)審對象的范圍也隨著內(nèi)審的發(fā)展而逐漸擴大：從最初的會計、財務(wù)事項到進一步涉及各種經(jīng)營活動業(yè)務(wù)；80年代提出以組織活動，包括經(jīng)濟性、效率性和項目結(jié)果為審計對象；90年代提出以組織內(nèi)部控制系統(tǒng)的適當(dāng)性、有效性和工作效果；可以看出，內(nèi)審目標(biāo)所包含的內(nèi)容逐漸多樣化和全面，綜合了企業(yè)運營所涉及的各類事項和領(lǐng)域。

　　4.范圍根據(jù) IIA‘s Austin Chapter的一項調(diào)查顯示，至少1/3審計團體在使用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬌鲜?，其中的一個重要原因是風(fēng)險概念沒有被理解清楚（David McName 1997，8）。風(fēng)險是業(yè)務(wù)及經(jīng)營的本質(zhì)，在風(fēng)險環(huán)境中，除了風(fēng)險評估和幫助管理層把風(fēng)險轉(zhuǎn)變?yōu)楸窘M織的一種收人外，內(nèi)部審計應(yīng)該擴展審計范圍，它包括風(fēng)險控制、風(fēng)險理財和風(fēng)險管理。［《索耶內(nèi)部審計（上）》，2005版］風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的范圍包括企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險和業(yè)務(wù)風(fēng)險。根據(jù)2002年英國風(fēng)險管理協(xié)會、保險和風(fēng)險管理師協(xié)會以及公共部門風(fēng)險管理協(xié)會共同發(fā)布的風(fēng)險管理標(biāo)準(zhǔn)對風(fēng)險的定義來看，風(fēng)險是事件及其可能性結(jié)合。風(fēng)險既關(guān)注積極面也關(guān)注消極面。所以說風(fēng)險包括著機會和威脅，作為一種廣義的風(fēng)險觀，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計所涉及的范圍相比于以往的內(nèi)審模式而言，有了進一步的擴展。在對企業(yè)所有風(fēng)險進行徹底了解后，內(nèi)部審計人員對風(fēng)險進行排序，根據(jù)風(fēng)險大小來確定審計范圍，把主要審計資源分配給高風(fēng)險項目。恰當(dāng)、有效地分配內(nèi)部審計資源，使得更多與風(fēng)險管理相關(guān)的控制和活動得到關(guān)注，有助于合理確保企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。

　　5.審計方法風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計廣泛運用分析性程序檢測被審計對象，其基本方法包括審計風(fēng)險評估、分析性測試、控制測試、業(yè)務(wù)實質(zhì)性測試、余額細(xì)節(jié)測試等。這也是內(nèi)部審計人員風(fēng)險導(dǎo)向的觀念所在：不僅重視會計信息，而且重視經(jīng)濟信息，產(chǎn)業(yè)信息和財務(wù)信息。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計提供了一種既能保持審計效果，又能提高審計效率的全新思路。對于有證據(jù)表明風(fēng)險較低的領(lǐng)域，應(yīng)依賴內(nèi)部控制或分析性復(fù)核；對被認(rèn)為風(fēng)險較高的領(lǐng)域， 實施大量的實質(zhì)性測試和余額細(xì)節(jié)測試，使審計手段與審計目標(biāo)更好地結(jié)合在一起，提高審計的科學(xué)性、針對性和績效性。

　　總的來說，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是以組織內(nèi)部控制為基礎(chǔ)、同時考慮公司治理在內(nèi)的、以組織整體風(fēng)險作為審計重點的一種審計。這里突出的是對風(fēng)險評估來提出風(fēng)險管理的對策，有效降低所在組織的風(fēng)險，從而增加企業(yè)的價值，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。

　?。ǘ╋L(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計

    在現(xiàn)代企業(yè)中所起的作用隨著全球一體化的趨勢日益明顯，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的也顯得更為復(fù)雜，所以現(xiàn)代內(nèi)部審計除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，對有效的風(fēng)險管理機制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)日益關(guān)注。《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》1220.A1 標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定內(nèi)部審計師應(yīng)考慮風(fēng)險管理、控制與治理過程的充分性和有效性、以應(yīng)有的職業(yè)審慎性開展工作。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是在組織已有的風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，對剩余風(fēng)險進行評估，進而改善風(fēng)險管理和內(nèi)部控制，提升組織整體抗風(fēng)險能力。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計在現(xiàn)代企業(yè)的中所起到的功效有：

　　1.參與風(fēng)險管理隨著對風(fēng)險管理的日益關(guān)注，探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計與企業(yè)風(fēng)險管理框架之間的聯(lián)系，就成為探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計無法回避的理論問題之一。風(fēng)險管理首先要求全面識別風(fēng)險，同時熟悉本單位的經(jīng)營戰(zhàn)略、工作程序、組織結(jié)構(gòu)等；內(nèi)部審計人員的獨特地位與專業(yè)知識滿足了以上要求。因此，以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計捕捉風(fēng)險信息的能力比企業(yè)內(nèi)部其他部門和外部審計都強（楊愛群：《風(fēng)險管理與風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計》《經(jīng)濟師》2005年第7期），對于企業(yè)風(fēng)險管理能夠做出其獨有的貢獻。

　　具體實施時，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計首先確認(rèn)企業(yè)目標(biāo)或某項交易的目標(biāo)，然后分析對這些目標(biāo)產(chǎn)生影響的風(fēng)險，確定審計風(fēng)險水平和審計重點，提出風(fēng)險防范和控制建議，最后通過后續(xù)審計，測定風(fēng)險是否得到有效防范和控制。這樣審計建議可以直接針對企業(yè)實現(xiàn)目標(biāo)過程中面臨的主要問題和風(fēng)險，并將事后評價反饋延伸到事前和事中，使內(nèi)部審計成為企業(yè)價值鏈中的必要環(huán)節(jié)。

　　2.促進內(nèi)部控制內(nèi)部控制從某種程度上來說從屬于風(fēng)險管理，是風(fēng)險管理的方式之一。企業(yè)風(fēng)險管理是在內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上整合起來的框架，是為了企業(yè)在風(fēng)險管理領(lǐng)域中各項廣泛的議題給予多方面的關(guān)注和更穩(wěn)健的管理。從2004年COSO委員會頒布的ERM中我們可以清楚地看到，風(fēng)險管理是對內(nèi)控框架的包含與深化。在風(fēng)險理念的作用下，企業(yè)內(nèi)部控制已擴展為企業(yè)風(fēng)險管理框架，內(nèi)部控制與風(fēng)險管理已趨于融合。因此，可以說對風(fēng)險管理的促進作用，是建立在企業(yè)的內(nèi)部控制同時得到改善和促進的基礎(chǔ)之上的，兩者是互相促進的。

　　作為內(nèi)部控制的一個重要環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制的再控制。建立內(nèi)部控制制度的根本目的，正如COSO對內(nèi)控的定義所描述的：“為達到財務(wù)報告的可靠性，經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循三個目標(biāo)而提供合理保證的過程”。這些目標(biāo)也就是對內(nèi)部審計的要求和標(biāo)準(zhǔn)。可見，內(nèi)部控制是內(nèi)部審計的基礎(chǔ)，也是風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計進入公司治理、風(fēng)險管理的基礎(chǔ)。

　　傳統(tǒng)內(nèi)部審計偏重于直接測試內(nèi)部控制，提出增加控制點或增加控制的建議，而隨著時間的推移，控制點越來越多，業(yè)務(wù)過程也將越來越繁瑣和緩慢，因此，傳統(tǒng)內(nèi)部審計模式是在遞減地增加企業(yè)價值。而風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計以內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)為內(nèi)容，關(guān)注風(fēng)險發(fā)生的可能性，使審計重點前移，利用風(fēng)險標(biāo)準(zhǔn)選擇審計項目， 每一項審計及其目標(biāo)都與企業(yè)目標(biāo)緊密相關(guān)。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計改進了對內(nèi)部控制的監(jiān)控方式，抓住重點，同時簡化內(nèi)部控制流程，即保證了審計質(zhì)量也提高了審計效率。COSO在2004年對內(nèi)部控制的重新定義，著重突出了對企業(yè)風(fēng)險的高度關(guān)注，這與IIA以整個組織風(fēng)險的評估與改善為中心任務(wù)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畈恢\而合。

　　3.促進公司治理公司治理的基本目標(biāo)是在充分考慮利益相關(guān)者利益相對滿足和大體均衡情況下，增加企業(yè)價值，從而使股東長遠價值最大化。而風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的本質(zhì)是確保受托責(zé)任有效履行的管理控制，它更注重與企業(yè)目標(biāo)的直接關(guān)聯(lián)?？梢姡局卫砼c風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計目標(biāo)是一致的。（蔡喜忠 范長纓：《工業(yè)技術(shù)經(jīng)濟》，2006年10月總第156期）。2004年的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》體現(xiàn)了管理者以企業(yè)風(fēng)險管理為己任的理念。根據(jù)《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》2130—治理：內(nèi)部審計活動應(yīng)該評價并為改進機構(gòu)的治理程序提出適當(dāng)?shù)慕ㄗh。在目標(biāo)方面增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，將對企業(yè)的風(fēng)險關(guān)注重點引向了重大的、根本性的戰(zhàn)略問題；可見，風(fēng)險管理關(guān)注包括公司治理和內(nèi)部控制環(huán)節(jié)的風(fēng)險在內(nèi)的一切風(fēng)險，而這所有風(fēng)險的風(fēng)險正是風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的對象。風(fēng)險是兩面的，既可能對企業(yè)正常運營產(chǎn)生負(fù)面的影響，也可以為企業(yè)帶來新的機遇。所以內(nèi)部審計部門應(yīng)當(dāng)為支持組織的風(fēng)險管理提供獨立的保證和咨詢服務(wù)，幫助管理層將風(fēng)險控制在可接受的水平之內(nèi)，以順利實現(xiàn)組織目標(biāo)。

　　“內(nèi)部審計既是公司治理的一部分，同時又參與到治理有效性的審計之中。內(nèi)部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風(fēng)險和各項控制；復(fù)核并證實信息是否可靠并符合相關(guān)政策、程序與法律，協(xié)助管理者向董事會、審計委員會以及執(zhí)行管理機構(gòu)提供風(fēng)險防范以及治理有效的保證。” （王敏 黃瑛：《財經(jīng)理論與實踐（雙月刊）》2006年9月） 里查德？錢伯斯（2003年9月）指出，國際內(nèi)部審計的一大發(fā)展趨勢就是“推動更有效的公司治理”，有效的內(nèi)部審計是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)力制衡機制并促使其有效運行的重要手段，是公司治理過程中不可缺少的組成部分。

　　但是值得注意的是，首先，內(nèi)部審計師并不是以一個負(fù)責(zé)人身份出現(xiàn)在風(fēng)險管理中，而只是作為內(nèi)部控制方面的專家。從評估內(nèi)部控制領(lǐng)域中的風(fēng)險，再對公司的風(fēng)險管理加以評估和改善。其次，內(nèi)部審計人員實質(zhì)上的獨立性如何被保證。中航油事件致命原因，是個人權(quán)力過大，缺乏對個人權(quán)力有效制約和監(jiān)管，導(dǎo)致內(nèi)控失靈。決策者風(fēng)險意識淡薄，制度得不到執(zhí)行，內(nèi)控未能起到應(yīng)有的約束力。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，導(dǎo)致了經(jīng)營者實質(zhì)上控制企業(yè)，而經(jīng)營者本身就是內(nèi)控的對象。如果由經(jīng)營者負(fù)責(zé)內(nèi)控的設(shè)計與執(zhí)行，并對內(nèi)控的執(zhí)行情況加以認(rèn)定與評估，濫用職權(quán)的導(dǎo)致內(nèi)控失靈現(xiàn)象就會很容易產(chǎn)生。當(dāng)風(fēng)險被評估之后，管理層是否會采納內(nèi)審人員的評估和建議，或者管理層是否會為了個人利益而給予內(nèi)部審計人員壓力做出不客觀的評估。

　　四、 風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計案例分析

    內(nèi)部審計人員長期立足于本企業(yè)的具體崗位，比較熟悉公司的業(yè)務(wù)并能夠隨時深入到生產(chǎn)經(jīng)營的全過程和各個部門了解具體情況，深入到經(jīng)營管理的各個過程，查找可能存在的風(fēng)險；通過積極持續(xù)地支持并參與風(fēng)險管理過程，對風(fēng)險管理過程進行管理和協(xié)調(diào)，向管理層提出相關(guān)建議。借助張裕公司，可以看到以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計給企業(yè)所帶來的作用和影響， 在風(fēng)險管理中發(fā)揮的作用。

　?。ㄒ唬╋L(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計設(shè)計與分析

    1.根據(jù)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)，在營銷領(lǐng)域開展重點審計——內(nèi)部審計與風(fēng)險管理整合的領(lǐng)域。

　　風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計關(guān)鍵的起始點為是：評估組織是否已設(shè)定了一個適當(dāng)?shù)哪繕?biāo)，以及企業(yè)是否具有一套充分的程序用以識別、評估、和管理那些對實現(xiàn)組織整體目標(biāo)有影響的風(fēng)險。進而研究企業(yè)經(jīng)營現(xiàn)狀、行業(yè)環(huán)境等外部環(huán)境，通過初步分析確定固有風(fēng)險和控制風(fēng)險，制定審計計劃。

　　張裕公司將企業(yè)營銷戰(zhàn)略放在一個著重關(guān)注的位置上。因為酒行業(yè)是大眾消費品的生產(chǎn)企業(yè)，且廠家眾多，市場競爭錯綜復(fù)雜。市場營銷成功與否直接影響企業(yè)的營業(yè)額及利潤。因此，有必要站在企業(yè)營銷的角度上思考企業(yè)組織制度是否合適，從而使之與應(yīng)企業(yè)營銷活動的環(huán)境相匹配。為了達到企業(yè)目標(biāo)，必須通過不斷的評審與信息反饋，對市場營銷進行戰(zhàn)略控制從而規(guī)避風(fēng)險。由于風(fēng)險遍布企業(yè)的各個領(lǐng)域，對已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的每個風(fēng)險的管理有效性都進行審計，是內(nèi)部審計資源和成本效益原則所不允許的。

　　風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷哪Ｊ骄涂梢越鉀Q這一問題。

　　以被審計單位的風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，有重點地開展審計，對被審計單位的內(nèi)部控制，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境，管理層的誠信度等方面綜合地分析、評價。以防范風(fēng)險為中心，對審計風(fēng)險的控制始終貫穿于審計過程，通過量化的測定，將審計風(fēng)險降到組織可接受的水平；因此，張裕公司對以下這些風(fēng)險大、對組織目標(biāo)實現(xiàn)有重要影響的領(lǐng)域做出了重點審計。

　　審計對象 異地倉庫 應(yīng)收賬款 產(chǎn)品價格 廣告費投入 其他相關(guān)部門管理風(fēng)險 帳實不符，隨意發(fā)貨，大量存貨，庫存產(chǎn)品滯銷，破碎等。 帳實不符，壞賬，隨意從應(yīng)收賬款中代墊收支等 營銷人員私調(diào)價格，市場價格混亂等 超預(yù)算，私自從貨款中墊支廣告費，導(dǎo)致應(yīng)收賬款混亂 業(yè)務(wù)部門開錯發(fā)票，退回產(chǎn)品不能及時準(zhǔn)確入庫、運輸部門發(fā)貨不及時審計關(guān)鍵點 帳實情況，出庫手續(xù)，各產(chǎn)品帳齡情況，庫存量等 帳齡，可收回性金額，壞賬處理 酒店專供，是否為本區(qū)域標(biāo)示；商場專供，終端零售價格，價格執(zhí)行情況 預(yù)算編制及執(zhí)行情況，年終匯算結(jié)果，超支情況，費用支出真實性等 各部門的協(xié)調(diào)，為市場服務(wù)的意識等

　　2.營銷領(lǐng)域中廣告費的審計重點變化——內(nèi)部審計與風(fēng)險管理整合的工作重點

    在進一步確定營銷領(lǐng)域內(nèi)的審計重點時，張裕公司把焦點放在了廣告費投入上。集團公司每年的廣告費投資億元以上，是制約公司盈利的一個關(guān)鍵因素。如此巨大的費用一旦管理失控，給公司帶來的經(jīng)營風(fēng)險可想而知。同時，對于廣告費，張裕公司也采取過不同的內(nèi)審方式：

　　最初：財務(wù)審計，關(guān)注廣告費投入的真實性，（事后）；

　　第二階段：財務(wù)、效益審計，增加了對投入效益的關(guān)注，（事中事后）；

　　現(xiàn)階段：管理、管理風(fēng)險審計，增加了對預(yù)算的監(jiān)管，（事前事中事后）；

　　從三個階段的轉(zhuǎn)變中可以看出，企業(yè)內(nèi)審逐漸向“事前識別風(fēng)險”的方向發(fā)展。在這個過程中始終貫穿加強風(fēng)險信息的監(jiān)控和結(jié)果評價；同時，“事前事中事后”的模式使風(fēng)險管理工作過程成為一個動態(tài)的、持續(xù)的系統(tǒng)。使企業(yè)能及時識別阻礙實現(xiàn)其目標(biāo)的各種風(fēng)險，將價值增長、風(fēng)險和投資回報相聯(lián)系，使企業(yè)戰(zhàn)略和企業(yè)對風(fēng)險的接受態(tài)度一致，實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。

　　3.由公司審計實務(wù)歸結(jié)出的風(fēng)險管理審計流程——內(nèi)部審計與風(fēng)險管理整合的工作審計流程

　　企業(yè)風(fēng)險管理審計的總目標(biāo)是審計部門和審計人員按照組織風(fēng)險管理方針和策略的部署，以風(fēng)險管理目標(biāo)為標(biāo)準(zhǔn)，審核被審計部門在風(fēng)險識別、評價和管理等方面的合理性和有效性，使損失發(fā)生后所需的資源與保持有效經(jīng)營必要的資源達到適度平衡，幫助組織實現(xiàn)目標(biāo)。在目標(biāo)既定的前提下，圍繞企業(yè)風(fēng)險管理的三個重要組成要素——風(fēng)險識別、風(fēng)險估測、風(fēng)險反應(yīng)進行再監(jiān)督。合理的風(fēng)險管理程序和有效的風(fēng)險管理制度發(fā)揮了互動效應(yīng)。

　　在確定工作流程的時候，企業(yè)事先確認(rèn)目標(biāo)；然后找出對實現(xiàn)這些目標(biāo)有重要影響的活動和部門，從而進行重點審計，之后分析這些活動中所可能隱含的風(fēng)險和能夠管理這些風(fēng)險的控制措施，最后測試實際控制措施是否切實有效。

　?。ǘ╋L(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計給企業(yè)帶來的影響

    從張裕公司的案例中可以看出內(nèi)部審計在公司的職能已經(jīng)發(fā)生了很大的變化。從提供鑒證服務(wù)到兼帶提供管理咨詢管理建議服務(wù)；從事后審計，到關(guān)注事前、事中和事后審計；從財務(wù)審計到展開財務(wù)、效益、經(jīng)濟責(zé)任、經(jīng)濟指標(biāo)考核、管理審計等各種審計。這些審計的開展都是從制度和流程著手，通過對主要內(nèi)控環(huán)節(jié)的抽查審核，評價企業(yè)內(nèi)部控制制度的合理性以及執(zhí)行的有效性，全面介入企業(yè)的風(fēng)險管理，合理保障企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計給企業(yè)帶來的影響也是多方面的。

　　首先，內(nèi)審重心由控制轉(zhuǎn)向風(fēng)險，企業(yè)風(fēng)險管理的地位進一步提升。以風(fēng)險為基礎(chǔ)的審計方式是從目標(biāo)確認(rèn)與分析開始，進一步研究影響本單位目標(biāo)實現(xiàn)的固有風(fēng)險與控制風(fēng)險，最后引出控制風(fēng)險的方法。根據(jù)IIA于2001年發(fā)布的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》對內(nèi)部審計的定義，要求內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理和治理過程，與高級管理層和董事會溝通，使內(nèi)部審計進入一個更高的層次。以levis公司為例，內(nèi)審部門采用了綜合風(fēng)險管理辦法，將公司面臨的關(guān)鍵商業(yè)風(fēng)險分為15個類別，為全球每一地區(qū)的經(jīng)營單位發(fā)展“風(fēng)險識別圖”，并與其他部門積極合作，共同制定風(fēng)險審計計劃，事前積極參與重大經(jīng)營活動的風(fēng)險評估過程；以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘媱澊孑喠鲗徲嬘媱潱?可以看出，風(fēng)險管理成為組織中的關(guān)鍵流程，促使內(nèi)部審計的工作重點不再是測試控制，而是確認(rèn)風(fēng)險及測試管理風(fēng)險的方法，在風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計中，控制仍然重要，但分析、確認(rèn)、提示關(guān)鍵性的經(jīng)營風(fēng)險，才是內(nèi)部審計的焦點。以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計始終把審計的焦點放在那些風(fēng)險大對企業(yè)實現(xiàn)目標(biāo)影響大的事項上。通過對已經(jīng)發(fā)生的市場營銷活動和正在進行的市場營銷活動進行審計，發(fā)現(xiàn)市場營銷活動中的問題，并找到市場營銷活動中的機會?？梢园l(fā)現(xiàn)，這種內(nèi)部審計是建立在企業(yè)風(fēng)險管理的基礎(chǔ)之上的。

　　其次，新《標(biāo)準(zhǔn)》要求內(nèi)部審計由事后審計發(fā)展為事前審計，使企業(yè)內(nèi)部審計的性質(zhì)發(fā)生了變化。參與風(fēng)險管理和治理過程與評價內(nèi)部控制有效性不同。提供控制保證通常是事后的；而風(fēng)險管理則是防止未來可能發(fā)生的損害組織利益的事項的管理，是事前的，是制定策略的基礎(chǔ)。內(nèi)審部門促進和幫助風(fēng)險管理的過程，也是增強內(nèi)部管理層風(fēng)險意識和風(fēng)險管理能力的過程。

　　同時，在風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計觀點下，年度審計計劃與公司的風(fēng)險戰(zhàn)略連接在一起。內(nèi)部審計人員通過對當(dāng)前的風(fēng)險分析確保其審計計劃與經(jīng)營計劃相一致，使用風(fēng)險管理原則改變審核過程。內(nèi)審人員會站在企業(yè)最高層管理層或董事會和審計委員會的立場上，關(guān)注企業(yè)各個方面的風(fēng)險，并且從自己職責(zé)的角度，協(xié)助工資有效履行其風(fēng)險管理方面的受托管理責(zé)任，及時發(fā)現(xiàn)并有效的控制和防范顯現(xiàn)和潛在的各類風(fēng)險。

　　最后，這種審計模式遵循了：目標(biāo)—風(fēng)險—控制的順序，重視與企業(yè)目標(biāo)直接關(guān)聯(lián)的風(fēng)險分析，注重高風(fēng)險領(lǐng)域；所以，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計在評估企業(yè)風(fēng)險管理時，關(guān)注的不再只是內(nèi)部控制的符合性，而是優(yōu)先選擇高風(fēng)險領(lǐng)域的控制，并且著眼于評估具體控制對風(fēng)險管理的效果。此時，內(nèi)審部門不再只是強化控制，而是通過規(guī)避轉(zhuǎn)移和控制風(fēng)險，從而使風(fēng)險管理更加有效并提高企業(yè)整體經(jīng)營管理的效果和效率。所以，對于企業(yè)的風(fēng)險管理而言，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計扮演者一個監(jiān)督者的角色。

　　五、 結(jié)論與建議

　?。ㄒ唬┙Y(jié)論

    通過內(nèi)部審計與風(fēng)險管理，公司治理的關(guān)系及內(nèi)部審計在風(fēng)險管理中的作用可以看出，內(nèi)部審計能夠客觀評價風(fēng)險管理系統(tǒng)，提出改進措施和建議，降低風(fēng)險損失；能夠參與企業(yè)事前事中事后的風(fēng)險審查，從而全過程控制和管理企業(yè)風(fēng)險。雖然內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)范圍已經(jīng)拓展到風(fēng)險管理和公司治理領(lǐng)域，但內(nèi)部控制的評估和改善依然是內(nèi)部審計的基本業(yè)務(wù)之一。可以說內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容，內(nèi)審人員要對所有可能導(dǎo)致差錯、舞弊的內(nèi)部控制進行評價，提出改進意見及建議，并向管理層報告。而內(nèi)部控制是風(fēng)險管理必不可少的部分，運行時和風(fēng)險管理機制是一體的、相融合的；企業(yè)風(fēng)險管理的最終目的是為了實現(xiàn)更好的公司治理，有效地處理不確定性及相應(yīng)的風(fēng)險和機遇，提升企業(yè)創(chuàng)造價值的能力；所以，從根本上來說，有效、適當(dāng)、科學(xué)的內(nèi)部審計是企業(yè)健康發(fā)展的保證。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計以風(fēng)險為出發(fā)點，將事后評價轉(zhuǎn)變?yōu)楦鼮榧皶r和主動的事前、事中，事后的動態(tài)反應(yīng)，為風(fēng)險管理提供有用信息，為公司治理的相關(guān)措施的有用性給予反饋并提出建議和整改措施。所以，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谄髽I(yè)中所起到的作用已經(jīng)遠遠不止于監(jiān)控，重要的是將公司各項管理經(jīng)營活動整合成一個完整、相互約束和幫助的體系。

　　風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計將本單位或本部門置于一個大的經(jīng)濟環(huán)境中，運用立體觀察的理論來判斷影響企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的各種因素，從企業(yè)所處的行業(yè)狀況，監(jiān)管環(huán)境，經(jīng)營目標(biāo)，戰(zhàn)略規(guī)劃到經(jīng)營方式，業(yè)務(wù)流程等內(nèi)外部各個方面來分析評估審計的風(fēng)險水平，把企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險植入到本身的風(fēng)險評價中去，并貫穿于內(nèi)部審計的全過程，從而在內(nèi)部審計過程中把重點放在審計風(fēng)險的評估上。

　　IIA通過修改內(nèi)部審計定義加速了它的發(fā)展并使其成為現(xiàn)代內(nèi)部審計發(fā)展的一種必然趨勢。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計并不排除制度基礎(chǔ)審計或者流程基礎(chǔ)審計的使用，然而，風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計關(guān)注的是對企業(yè)來說更為重要的事情并始終為企業(yè)所采用的風(fēng)險管理框架提供保證。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計可以讓內(nèi)部審計和風(fēng)險管理框架直接聯(lián)系起來，由此實現(xiàn)杠桿協(xié)同效應(yīng)。在新《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中，對風(fēng)險審計的規(guī)范和指導(dǎo)始終貫穿，IIA極力倡導(dǎo)內(nèi)部審計在企業(yè)風(fēng)險管理框架中發(fā)揮不可替代的重要作用，即內(nèi)部審計要在企業(yè)風(fēng)險管理的風(fēng)險環(huán)境分析、風(fēng)險事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險反應(yīng)和控制、風(fēng)險信息溝通和管理系統(tǒng)監(jiān)控環(huán)節(jié)中發(fā)揮重要作用。IIA對未來內(nèi)部審計的定位就是要采用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風(fēng)險管理、控制及治理進行評價，提高組織的效率，從而幫助實現(xiàn)組織目標(biāo)。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢，代表了企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展方向。

　?。ǘ┙ㄗh

    隨著我國成為世界貿(mào)易組織的正式成員，我國的社會經(jīng)濟發(fā)展已面臨一個全新的運行格局。面向競爭激烈的國際市場，我國企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略和管理機制正在發(fā)生深刻的變革，并逐步與國際接軌。雖然與國際內(nèi)部審計的實踐相比，我國的內(nèi)部審計相對來說還很年輕。在風(fēng)險審計領(lǐng)域，我國內(nèi)審協(xié)會2005年借鑒IIA的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)、結(jié)合中國國情頒布了《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第十六號——風(fēng)險管理審計》，但目前還沒有明確指出內(nèi)部審計和公司治理相結(jié)合；中國內(nèi)部審計協(xié)會副會長兼秘書長易仁萍2006年6月27日接受《第一財經(jīng)日報》的采訪時說道：我國的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媱倓偺嵘献h事日程，還在導(dǎo)向和宣傳的階段，企業(yè)風(fēng)險管理相當(dāng)薄弱。所以目前內(nèi)部審計協(xié)會提出的5年發(fā)展目標(biāo)就是，從原來的財務(wù)審計轉(zhuǎn)向財務(wù)審計與管理審計并重?，F(xiàn)在完全摒棄財務(wù)審計也不可能，因為目前我國財務(wù)上的違紀(jì)違規(guī)還是比較多。我國企業(yè)特別是國有企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)還沒有到位，內(nèi)部審計人員素質(zhì)、審計環(huán)境等問題都有待改善。所以目前來說，我國的內(nèi)部審計無法全面實施風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計。不過可以肯定的是，我國的內(nèi)部審計也必將隨著西方發(fā)達國家先進的管理理念和國際內(nèi)部審計實務(wù)經(jīng)驗的引進而發(fā)生根本性的變化。

　　目前，我們可以先從以下三方面著手準(zhǔn)備，為以后的全面推廣提供基礎(chǔ)。

　　首先，努力改善內(nèi)部審計的環(huán)境，兼顧內(nèi)部審計的獨立性和客觀性。獨立性通常被認(rèn)為是內(nèi)部審計最為重要的屬性，但是對其的過于強調(diào)會影響內(nèi)部審計人員與企業(yè)管理層之間的友好溝通，所以要在強調(diào)內(nèi)部審計獨立的同時兼顧其客觀性。

　　其次，強化對內(nèi)部審計人員的職業(yè)素質(zhì)訓(xùn)練。風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的審計范圍不斷擴展，審計人員關(guān)注的范圍因此不斷延伸，對專業(yè)水平和職業(yè)道德的要求也在不斷提升。從長遠看，內(nèi)部審計職業(yè)化、業(yè)務(wù)社會化是發(fā)展趨勢，所以現(xiàn)階段企業(yè)應(yīng)加強對內(nèi)審人員的培訓(xùn)使其具有國際水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)水平。

　　還必須加強國有企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)。如果公司治理存在缺陷，公司經(jīng)營管理層就可能損傷內(nèi)部審計的實質(zhì)上的獨立性，影響內(nèi)部審計人員所出具的報告的真實性；也可能造成內(nèi)控制度中監(jiān)督和控制這兩個環(huán)節(jié)失效。所以，合理科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)對于實現(xiàn)真正有效的內(nèi)部審計至關(guān)重要。由于經(jīng)濟、社會和歷史、文化等方面的背景不同，各國公司治理模式有很大差異，但向英美模式的趨同是一種趨勢。在東亞地區(qū)，這種趨同的趨勢已經(jīng)比較明顯（蔡喜、范長纓，《工業(yè)技術(shù)經(jīng)濟》2006年10月）。因此，我國也可以在考慮我國國情的基礎(chǔ)上取己所需，改善我國企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)。

　　風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計領(lǐng)域的最新發(fā)展，西方國家對其基本理論研究才剛剛開始。我國企業(yè)內(nèi)部審計起步較晚，與西方現(xiàn)代內(nèi)部審計相比存在著不小的差距，但隨著我國市場經(jīng)濟體制的逐步建立和世界經(jīng)濟的一體化，我國企業(yè)與西方企業(yè)面臨著同樣經(jīng)營環(huán)境和風(fēng)險。內(nèi)部審計作為保證企業(yè)有效管理的重要環(huán)節(jié)，必將面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。我們的理論界、實務(wù)界和政府應(yīng)該行動起來，積極探討風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的基本原理、方法及適合我國企業(yè)實情的操作實務(wù)，以提高企業(yè)抗風(fēng)險能力。

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