隨著會計(jì)電算化的飛速發(fā)展，現(xiàn)代審計(jì)理論和審計(jì)實(shí)務(wù)面臨著許多前所未有的問題和挑戰(zhàn)，在這種新的形勢下，電算化會計(jì)信息系統(tǒng)對審計(jì)的影響和審計(jì)應(yīng)采取的對策就成了需要研究的一個(gè)重要課題。

　　一、會計(jì)電算化對現(xiàn)代審計(jì)工作的影響

    （一）會計(jì)電算化對審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)依據(jù)的影響

    各國的審計(jì)界在以往的審計(jì)工作中已經(jīng)建立了一系列的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，如審計(jì)人員標(biāo)準(zhǔn)、現(xiàn)場作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)道德規(guī)范等等。由于會計(jì)電算化的新特點(diǎn)，需要針對新的特點(diǎn)制定相應(yīng)新的工作標(biāo)準(zhǔn)，這些新的工作標(biāo)準(zhǔn)，也構(gòu)成了會計(jì)電算化信息系統(tǒng)條件下新的審計(jì)依據(jù)。面對日茸發(fā)展的會計(jì)電算化系統(tǒng)，應(yīng)加快制定有關(guān)針對性的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，建立一系列與新情況相適應(yīng)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，包括系統(tǒng)設(shè)計(jì)、開發(fā)、運(yùn)行等標(biāo)準(zhǔn)以及相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度，以規(guī)范會計(jì)電算化審計(jì)，維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性、客觀性和公正性。

　?。ǘ?jì)電算化對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響

    會計(jì)電算化環(huán)境下，傳統(tǒng)的會計(jì)崗位職責(zé)被打破，內(nèi)部控制制度發(fā)生了變化，安全已不是企業(yè)內(nèi)部所能完全控制的。以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實(shí)時(shí)審計(jì)發(fā)展使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中包含的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)日益復(fù)雜化。由于會計(jì)數(shù)據(jù)處理的電算化，在計(jì)算機(jī)輔助系統(tǒng)的控制下，固有風(fēng)險(xiǎn)基本得到控制，但是由于網(wǎng)絡(luò)會計(jì)模式的開放性和會計(jì)信息資源的共享性，會計(jì)資料被非法修改和竊取的可能性增加了，會計(jì)信息被他人非法拷貝和篡改、會計(jì)數(shù)據(jù)在傳輸過程中被競爭對手截取和惡意修改等使得會計(jì)數(shù)據(jù)的安全、完整性控制難以保證；同時(shí)，計(jì)算機(jī)病毒和網(wǎng)絡(luò)黑客也在危害著會計(jì)信息的安全。因此，控制風(fēng)險(xiǎn)更難確定。在電算化會計(jì)條件下。會計(jì)資料是存儲在磁性介質(zhì)上的，修改起來不留痕跡，因此舞弊行為較難發(fā)現(xiàn)，從而增加了審計(jì)人員的檢查風(fēng)險(xiǎn)。

    （三）會計(jì)電算化對內(nèi)部控制的影響

    手工會計(jì)系統(tǒng)下的內(nèi)部控制，一般從摘要內(nèi)容、單價(jià)、數(shù)量、金額、會計(jì)記錄等項(xiàng)目來審核，賬目的正確一般從三套帳冊的相互核對來驗(yàn)證。而在電算化會計(jì)信息系統(tǒng)下，財(cái)會人員對處理工作的直接監(jiān)督減少了，原內(nèi)部控制體系難以適應(yīng)這一變化，計(jì)算機(jī)處理數(shù)據(jù)的連貫性和集中性使手工會計(jì)系統(tǒng)中職責(zé)分工的控制方法失效，數(shù)據(jù)存儲載體的改變使得手工會計(jì)中的賬簿控制體系也失去作用，傳統(tǒng)的內(nèi)部控制已經(jīng)不能適應(yīng)電算化系統(tǒng)的新特點(diǎn)。為了保證系統(tǒng)的安全可靠，必須針對電算化系統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)建立新的特殊的內(nèi)部控制，這些內(nèi)部控制包括有關(guān)電子數(shù)據(jù)處理的制度、規(guī)定和人工執(zhí)行的程序控制，另外還包括內(nèi)部控制的程序化，這是電算化會計(jì)信息系統(tǒng)的一個(gè)重要特點(diǎn)。如何研究、識別、審查和評價(jià)這些新的內(nèi)部控制內(nèi)容，尤其是程序化的內(nèi)部控制，是會計(jì)電算化給審計(jì)提出來的又一挑戰(zhàn)。

    （四）會計(jì)電算化對審計(jì)線索的影響

    在傳統(tǒng)的手工會計(jì)系統(tǒng)中，審計(jì)線索非常清楚，從原始憑證到記賬憑證，由過賬到財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，整個(gè)財(cái)務(wù)處理過程由不同職責(zé)分工的人員來共同完成，每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽字，這些書面資料為審計(jì)提供了清晰的線索，審計(jì)人員在對會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)就可以根據(jù)需要對這些審計(jì)線索進(jìn)行順查或逆查、詳查或抽查。而在會計(jì)電算化系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的賬簿沒有了，取而代之的是磁介質(zhì)，這些磁介質(zhì)上所存儲的會計(jì)資料不能為肉眼所直接識別，修改不留痕跡。同時(shí)，由于數(shù)據(jù)處理過程的自動化，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)入計(jì)算機(jī)系統(tǒng)之后，全部會計(jì)處理均由計(jì)算機(jī)按程序指令自動生成，傳統(tǒng)的審計(jì)線索在這里中斷了、消失了。傳統(tǒng)的查賬方法。對電算化的會計(jì)個(gè)體已不完全適用。為此，在電算化會計(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和開發(fā)時(shí)必須注意要留下充分的審計(jì)線索，使審計(jì)人員能順利完成審計(jì)任務(wù)。例如，要留下每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)記錄，而不能只留下更新后的當(dāng)前余額。暫存文件，則應(yīng)拷貝，以便查尋。

　　（五）會計(jì)電算化對審計(jì)技術(shù)的影響

    在手工會計(jì)處理的條件下，審計(jì)可根據(jù)具體情況進(jìn)行順查、逆查或抽查。審查一般采用審閱、核對、分析、比較、調(diào)查和證實(shí)等方法。所有審查工作都是由人工完成的。在會計(jì)電算化條件下，會計(jì)的特點(diǎn)決定了審計(jì)技術(shù)的改變。對電算化會計(jì)信息系統(tǒng)的審計(jì)，如果仍然采用常規(guī)的手工系統(tǒng)的那一套審計(jì)技術(shù)，就不可能達(dá)到審計(jì)的目的。由于審計(jì)的內(nèi)容擴(kuò)大到電算化系統(tǒng)程序、系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與開發(fā)、數(shù)據(jù)文件等方面，迫使審計(jì)人員在采用傳統(tǒng)各種審計(jì)技術(shù)的同時(shí)，采用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，用日益先進(jìn)的計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件去對付單機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、多用戶等各種工作平臺下的會計(jì)軟件。

　　（六）會計(jì)電算化對審計(jì)內(nèi)容的影響

    在手工條件下，審計(jì)內(nèi)容主要是對人的審查，采用的方法主要是對紙面信息進(jìn)行核對和檢查。責(zé)任容易確定，結(jié)果也較直觀。在計(jì)算機(jī)審計(jì)的條件下，審計(jì)人員應(yīng)該從查核財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表及賬簿記錄的真實(shí)性和正確性的基礎(chǔ)上，把重點(diǎn)放到被審計(jì)單位所用信息系統(tǒng)是否合法、合規(guī)和第一次輸出的信息是否真實(shí)、正確，以及當(dāng)運(yùn)行環(huán)境發(fā)生變化，或經(jīng)過系統(tǒng)維護(hù)后，輸出信息的真實(shí)性、正確性上。

　　二、會計(jì)電算化環(huán)境下審計(jì)應(yīng)采取的對策

    會計(jì)電算化固有的特點(diǎn)增加了審計(jì)工作的難度，我們必須采取相應(yīng)的措施，提高會計(jì)電算化環(huán)境下的審計(jì)質(zhì)量與水平。

    （一）加強(qiáng)審計(jì)理論研究，完善審計(jì)法律制度建設(shè)

    會計(jì)信息化必將導(dǎo)致新的審計(jì)體系和審計(jì)技術(shù)產(chǎn)生，審計(jì)工作的現(xiàn)狀必須改變。以適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)對現(xiàn)代審計(jì)的需求。審計(jì)界必須加強(qiáng)審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的研究，在理論上對審計(jì)的性質(zhì)以及由此決定的審計(jì)職能與任務(wù)等基本問題進(jìn)行深入研究。要構(gòu)筑起適應(yīng)現(xiàn)代信息技術(shù)發(fā)展的、可用于解釋和預(yù)測多種審計(jì)現(xiàn)象的審計(jì)理論。同時(shí)還應(yīng)當(dāng)健全審計(jì)相關(guān)法律法規(guī)及有關(guān)制度，如根據(jù)審計(jì)質(zhì)量控制需要，進(jìn)一步完善各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則，吸取國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步規(guī)范審計(jì)管理和審計(jì)行為；改進(jìn)現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告的形式和內(nèi)容要求，建立適合于對外公告的審計(jì)報(bào)告制度。

　?。ǘ┩晟齐娝慊瘜徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則

    雖然計(jì)算機(jī)審計(jì)并不改變審計(jì)的目標(biāo)和準(zhǔn)則，但是由于實(shí)現(xiàn)會計(jì)電算化以后，審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)線索發(fā)生了重大變化，審計(jì)的技術(shù)方法和手段也相應(yīng)地需要改變。顯然應(yīng)盡快在原有的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，建立一系列與新情況相適應(yīng)的新的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，以規(guī)范計(jì)算機(jī)審計(jì)業(yè)務(wù)的開展，維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性、客觀性和公正性。由于計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)的磁性化、處理過程的自動化，使被審計(jì)系統(tǒng)的可見審計(jì)線索減少，比手工審計(jì)證據(jù)易逝，經(jīng)濟(jì)犯罪更隱蔽，審計(jì)難度和風(fēng)險(xiǎn)更大。顯然，過去手工的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則中部分內(nèi)容已不適應(yīng)，而新的程序標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則還沒有出臺，審計(jì)人員整體水平又不高，往往苦于無嚴(yán)謹(jǐn)?shù)囊?guī)程可循，只好憑經(jīng)驗(yàn)各顯神通。因此，在制定標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則時(shí)要在考慮我國國情的前提下大力吸收借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。主管財(cái)政部門在評審某會計(jì)軟件時(shí)，應(yīng)同時(shí)規(guī)范、指定與之相適應(yīng)匹配的審計(jì)軟件。在制定具體準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)側(cè)重于對計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制的評價(jià)、對審計(jì)人員應(yīng)具備的資格、電算化審計(jì)過程和相關(guān)的審計(jì)技術(shù)以及證據(jù)收集等方面做出規(guī)范。順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，我國的電算化審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)逐步向國際審計(jì)準(zhǔn)則靠攏，使我國的審計(jì)工作與國際審計(jì)工作協(xié)調(diào)一致，更好地為對外開放服務(wù)。制定新的衡量標(biāo)準(zhǔn)，除對會計(jì)業(yè)務(wù)提出合法合理的標(biāo)準(zhǔn)外，還要對會計(jì)核算系統(tǒng)本身提出一些易于操作的正確的科學(xué)衡量標(biāo)準(zhǔn)，以便審計(jì)工作有章可循。

　?。ㄈ┙⑿碌膬?nèi)部控制制度

    為了保證電算化會計(jì)系統(tǒng)的安全可靠和系統(tǒng)處理與存儲的會計(jì)信息準(zhǔn)確完整，必須針對電算化系統(tǒng)的特點(diǎn)和固有的風(fēng)險(xiǎn)，建立新的內(nèi)部控制制度。

    1.機(jī)構(gòu)及人員的管理控制。會計(jì)核算軟件正式使用時(shí)，內(nèi)審人員必須參與調(diào)整，并對人員制定崗位責(zé)任制，在機(jī)構(gòu)調(diào)整時(shí)必須體現(xiàn)組織控制原則，即職權(quán)分離。有效地限制和及時(shí)地發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤。

    2.操作控制是一項(xiàng)重要控制內(nèi)容。為防止利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)舞弊，審計(jì)人員對操作控制主要通過制定一套完整而嚴(yán)格明確的操作規(guī)程來實(shí)現(xiàn)。

    3.電算化會計(jì)檔案資料的管理和控制。內(nèi)審人員要著重對會計(jì)資料是否雙份備份，異地存放，以及是否采取了防磁、防火、防潮措施進(jìn)行審查和控制。并且會計(jì)檔案保管期要按《會計(jì)檔案管理辦法》的規(guī)定執(zhí)行。

    （四）努力開發(fā)實(shí)用高效的審計(jì)軟件

    在會計(jì)電算化條件下，審計(jì)人員要花費(fèi)較多的時(shí)間和精力來了解和審查計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的功能，以證實(shí)其處理的合法性、正確性、安全性和完整性。另外，當(dāng)一個(gè)會計(jì)電算化系統(tǒng)已經(jīng)完成并投人使用后，要對它進(jìn)行改進(jìn)，這比在系統(tǒng)設(shè)計(jì)和開發(fā)階段進(jìn)行困難得多，代價(jià)也要昂貴得多。因此，除了要對投入使用后的電算化會計(jì)信息系統(tǒng)審計(jì)外，應(yīng)提倡在電算化系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和開發(fā)階段，審計(jì)人員要對系統(tǒng)進(jìn)行事前和事中審計(jì)。審計(jì)人員在電算化系統(tǒng)的開發(fā)、設(shè)計(jì)階段，應(yīng)當(dāng)參與系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、調(diào)試、檢驗(yàn)和驗(yàn)收，通過事前與事中審計(jì)，及早發(fā)現(xiàn)問題，提出改進(jìn)建議。要注重從審計(jì)角度審查系統(tǒng)的可審性、審計(jì)線索的設(shè)置等，保證系統(tǒng)充分保留審計(jì)線索。審計(jì)人員可在系統(tǒng)分析階段根據(jù)網(wǎng)絡(luò)化審計(jì)的特點(diǎn)，對系統(tǒng)提出審計(jì)方面的需求，在系統(tǒng)中嵌入審計(jì)程序或建立審計(jì)子系統(tǒng)。另外，在數(shù)據(jù)分析方面，在現(xiàn)有審計(jì)軟件的功能基礎(chǔ)上進(jìn)一步開發(fā)新的分析工具，這些工具將面向特定的領(lǐng)域，如針對企業(yè)審計(jì)領(lǐng)域的固定資產(chǎn)折舊審計(jì)工具和產(chǎn)品利潤情況分析工具等，還要增加一些基于特定方法的分析工具，如賬戶分析、比較分析等。

　?。ㄎ澹┎捎眯碌膶徲?jì)方法，掌握審計(jì)線索

    為了保證會計(jì)信息的真實(shí)性和正確性，防止假賬真作，非法篡改程序等舞弊行為產(chǎn)生，還要采用新的審計(jì)方法，利用計(jì)算機(jī)對會計(jì)賬務(wù)處理進(jìn)行測試和檢驗(yàn)。根據(jù)各單位開展會計(jì)電算化工作的不同階段選用不同方法，具體有以下方法：1.計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)審計(jì)。聯(lián)網(wǎng)審計(jì)方法是利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)傳輸進(jìn)行審計(jì)，為審計(jì)部門利用計(jì)算機(jī)通過審計(jì)線路來檢測財(cái)務(wù)部門計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)處理的全過程，隨時(shí)檢查處理賬簿的正確性、合法性。其特點(diǎn)是具有不受時(shí)間限制，效率高的特點(diǎn)，并保證了審計(jì)的質(zhì)量。2.重新處理法。為審查計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理結(jié)果是否正確，使用原來的程序和數(shù)據(jù)在審計(jì)人員的參與和監(jiān)督下，重新處理一遍，看其是否與原來的結(jié)果一致。3.編程驗(yàn)證法。內(nèi)部審計(jì)部門根據(jù)賬務(wù)處理的流程按照審計(jì)要求設(shè)計(jì)、編制適于被查單位計(jì)算機(jī)賬務(wù)處理過程檢驗(yàn)的樣本數(shù)據(jù)磁盤。審計(jì)人員只要將結(jié)果打印或顯示出來，經(jīng)過分析，推斷出該計(jì)算機(jī)賬務(wù)處理程序是否準(zhǔn)確與合法，其特點(diǎn)是從計(jì)算機(jī)內(nèi)部對賬務(wù)處理運(yùn)行過程審計(jì)，防止非法篡改。為了能有效地審計(jì)電算化的會計(jì)個(gè)體，在對電算化會計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行設(shè)計(jì)和開發(fā)時(shí)必須注意審計(jì)需求，要留下新的審計(jì)線索。如要留下每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)記錄，而不能只留下更新后的當(dāng)前余額。有些系統(tǒng)中的暫存文件，經(jīng)過一定的時(shí)間就要被刪掉，如果審計(jì)需要查這此文件，則應(yīng)拷貝，以便查尋。

　　（六）在會計(jì)電算化軟件上預(yù)留審計(jì)數(shù)據(jù)接口

    針對電算化會計(jì)系統(tǒng)，審計(jì)人員不僅要能夠運(yùn)用被審計(jì)系統(tǒng)自身的查詢功能進(jìn)行審查，而且要運(yùn)用自己所編制的專用軟件，對被審計(jì)單位的核算系統(tǒng)進(jìn)行審查。但由于被審計(jì)單位電算化系統(tǒng)的硬件不可能統(tǒng)一，其軟件更不可能統(tǒng)一，有可能是商品化會計(jì)軟件，也可能是自行開發(fā)的會計(jì)軟件。系統(tǒng)的開發(fā)語言不一致，系統(tǒng)的復(fù)雜程度與運(yùn)行平臺可能存在極大的差異，這就給審計(jì)工作帶來很大的困難。如某些系統(tǒng)在開發(fā)過程中，未能很好地為其后的審計(jì)工作預(yù)留合理的接口，使得審計(jì)程序難以有效地讀出會計(jì)系統(tǒng)內(nèi)的數(shù)據(jù)，而無法達(dá)到審計(jì)目的。

    中國軟件協(xié)會財(cái)務(wù)與企業(yè)管理分會在1998年5月曾發(fā)布《中國財(cái)務(wù)軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)》。數(shù)據(jù)接口是不同軟件之間交換數(shù)據(jù)的格式規(guī)范，它是通過接口來實(shí)現(xiàn)的，它在審計(jì)軟件與會計(jì)軟件之間建立嚴(yán)密的接口，使會計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)快速流暢地通過接口通道進(jìn)入審計(jì)系統(tǒng)，可以有效的解決電算化審計(jì)系統(tǒng)中的輸入瓶頸問題，極大提高審計(jì)效率，簡化軟件的設(shè)計(jì)工作，同時(shí)也會降低審計(jì)成本。