「摘 要」 審計體制是國家政體的重要組成部分。本文在考察國外審計體制形成的歷史背景基礎上，得出了審計體制選擇的若干啟示；分析了我國現(xiàn)行國家審計體制的特點和缺陷，提出了改革我國國家審計體制的基本目標、指導思想和符合我國國情的國家審計體制的兩種設想。

    「關鍵詞」 國家審計 審計體制 改革

    審計體制是國家政體的重要組成部分。我國國家審計制度自1983年恢復以來，已走過20年的發(fā)展歷程。作為我國審計發(fā)展的初始模式的現(xiàn)行國家審計體制，充分考慮了當時的歷史條件和需要，為我國經濟改革和社會進步做出了巨大貢獻。但隨著社會主義市場經濟的進一步推進和改革開放繼續(xù)實施，我國經濟發(fā)展取得了舉世矚目的偉大成就。十屆人大的政府工作報告指出，國內生產總值從1997年的7.4萬億元增加到2002年的10.2萬億元，平均每年增長7.7%；全國財政收入從1977年的8651億元增加到2002年的18914億元，平均每年增加205.3億元；全國社會保障基金已積累資金1242億元；3年來投入西部大開發(fā)的資金總規(guī)模達6000多億元，開工建設重點工程36項；5年來全國固定資產投資累計完成17.2萬億元。經濟的發(fā)展增強了我國的綜合國力，而要保持我國經濟的持續(xù)發(fā)展，就必須進行不斷的改革，尤其是體制方面的改革，中央指出要深入研究阻礙經濟發(fā)展的體制因素。對以上巨額的財政收支必須實行有力的審計監(jiān)督，而監(jiān)督的力度、強度和成效不僅取決于審計力量的多寡和審計人員素質的高低，某種意義上更取決于審計體制的優(yōu)劣。那么，我國現(xiàn)行審計體制是否充分發(fā)揮了應有的監(jiān)督與制衡作用？還存在哪些缺陷？如果要改應如何改革？以下談談我們的看法。

    一、國外審計體制的探源及啟迪

    審計體制是指機構設置（管理體制）、職權設置及其運行效率的總稱。各國審計體制的形成與其政體有著密切的歷史淵源。目前世界上已有160多個國家和地區(qū)建立了適合自己國情的審計體制。由于各國政治、經濟、歷史不同，形成了各種不同的審計體制或模式（本文將審計體制與審計模式視為同意語）。關于審計體制的分類，學術界有幾種不同的看法，文碩（1996）認為有立法型、司法型、行政型和獨立型四種審計模式，這種觀點一直被學術界引用（我們稱為傳統(tǒng)觀點）。但有人認為不存在所謂的立法型和獨立型模式（李金華，2003）。本文仍按傳統(tǒng)觀點對其進行考察。

    （一）立法型體制的先驅——英國

    英國的政體是典型的“三權分立”并相互制衡的體制：議會行使立法權，內閣行使行政權，法院行使司法權。

    英國國家審計產生于對王室收支業(yè)務的監(jiān)督，是英國人崇尚“自由”的表現(xiàn)，也是貴族與國王斗爭的結果。早在1215年封建領主為限制國王的權利，就強迫英王簽訂了著名的《大憲章》文件，其中第12條規(guī)定，國王在沒有征得貴族同意時，不可隨意收取貢賦，說明了國王的權力受到制約。監(jiān)管國家財政的權力也由此交給了議會。1668年英國資產階級革命（即“光榮革命”）成功后，1669年頒布的以限制王權和保障議會權力的憲法——《權利法案》，宣告了議會是國家的權力中心。從此以后，國王附屬于議會，議會可以廢除國王的政治結果形成了。

    公元1314年，英國國王任命了歷史上第一位國庫主計長。從此以后，歷代王朝都設立了審計機構，國家審計職責和權力得到不斷發(fā)展和加強。1866年的《國庫和審計部法》、1921年的《國庫和審計部法修正案》和1983年的《國家審計法》是審計署開展審計工作的三個重要法律依據(jù)。這三項法律為確保主計審計長的獨立性提供了法律基礎。其中，1866年6月的《國庫和審計部法案》標志著現(xiàn)代英國國家審計體制的建立和第一個立法模式審計制度的誕生。該法案的中心是規(guī)定政府的各項支出應由議會領導的主計審計長審核。其后的兩部法案都是在此基礎上進一步完善的結果。關于國家審計署的管理體制及職責和權限，主要有以下內容：審計長是一名議會下院的官員，他依法獨立地履行職責；審計長代表議會行使職權，向議會提交審計報告；為保證審計人員的獨立性，國家審計署禁止其職員參與各級政黨機構的政治活動，防止將政黨的觀點和立場帶入審計工作；透明度高，審計署的檢查結果，有權自行或通過媒體公布。

    立法型審計體制最早產生于英國，其進一步完善和成熟是在美國。它是現(xiàn)代政府審計機構中比較普遍的一種形式，加拿大、澳大利亞等國也屬于這一類。

    （二）司法型體制的代表——法國

    在法國，國王擁有至高無上的權力，其王權是歐洲專制制度的典范，為加強經濟監(jiān)督，早在1256年，法國國王頒布“偉大法令”，要求各城市市長、政府官員在11月11日的前一天攜帶城市收支賬目來到巴黎接受審計。當時的審計官是國王任命的精通財經、法律和數(shù)學的教士。1318年法國國王頒布法令，其中規(guī)定：“我命令所有的賬目必須每年審查一次”，并于1320年設立審計廳，作為皇家的行政法院。總的看，法國是一個司法權力很大的國家，“法皇從來視司法為皇家最光榮的職責”，故常常親自審判案件或親臨旁聽?？梢?，在法國將審計置于司法系列更顯示出審計的權威性。這種體制在17世紀法國著名的法學家孟德斯鳩所創(chuàng)立的“三權分立”和“權力制衡”理論中找到了理論依據(jù)。他認為“權利不能合二為一，不能集于一手”。1807年通過法令決定國家審計院采用最高法院體制，它不僅解決了國家審計機關的權威性問題，也宣告了司法模式審計制度的最終確立。當時的審計法院是一個服務于皇帝的具有權威性的審計機構。此后，隨著國家政治的現(xiàn)代化發(fā)展，審計法院得到了進一步的完善，從皇帝的職權中分離出來，成為一個獨立于立法和行政之外的最高審計司法機構，協(xié)助議會和政府監(jiān)督財政收支的貫徹執(zhí)行。

    司法型審計機構具有以下特點：首先，最高審計機構屬于司法系列或具有司法性質，它強調審計機構的權威性和獨立性，強化了國家審計的職能與作用。其次，司法型最高審計機構具有顯著的穩(wěn)定性。在這種形式下，審計法院的法官特別是高級法官實行終身制，它有效地保證了審計機構的穩(wěn)定性與審計方針、政策的一貫性，也有效地保證了最高審計機關的人員素質和工作質量。再次，最高審計機關不實行準則管理而實行制度管理，它與財政、公共會計同屬于公共財務制度，并構成大陸派的特點。最后，審計法院把年度審計公共報告上交共和國總統(tǒng)、國民議會和參議院的同時，有權將其刊登在法蘭西公報（政府公報）上，以引起輿論界和社會的關注，造成社會輿論監(jiān)督。

    （三）獨立型審計體制——另一種模式

    德國和日本是比較典型的獨立型審計模式國家。德意志聯(lián)邦共和國自1714年成立總會計院實施審計制度，該院當時是獨立于行政部門之外的審計機構。但后來又并入了行政部門，完全失去了獨立性。直至1824年，國王發(fā)布命令，又使國家審計機關獨立于三權之外。1950年通過了創(chuàng)建聯(lián)邦審計院的法律，并于1969年修改，規(guī)定了審計機構直接向議會報告工作，使審計法院與立法機構的聯(lián)系越來越密切。但是這個從來不太安分的國家，在1985年又頒布了新的《聯(lián)邦審計法院法》，規(guī)定審計法院既不屬于立法部門，也不屬于司法部門和行政部門，而是一個獨立的財政監(jiān)督機構，只對法律負責，只作顧問，為立法部門和政府提供幫助。但是法院院長和副院長由議會選舉產生，他們擁有公正無私的調查權，而沒有處理權。

    在封建社會，早期德國也是一個專制王權的君主國，國王權力極大。這個講究實用和法制、富有創(chuàng)造性的民族，不但誕生了許多世界級的大科學家，也有他們引以為豪的德國古典哲學思想。它地處歐洲，與法國相伴，離英國也不遠，但他在審計制度創(chuàng)建上卻別具一格，另辟蹊徑，既不照搬立法型，也不完全仿效司法型，而是走出了一條“獨立審計模式”之路。這種審計模式的主要特點是，國家審計獨立于立法、司法和行政三權之外，它與議會沒有領導關系，也不是政府的職能部門。在審計監(jiān)督過程中，堅持依法審計的原則，客觀公正地履行監(jiān)督職能，只對法律負責，不受議會各政黨或任何政治因素的干擾。但對審計出來的問題沒有處理權，而交與司法機關審理。這是它與司法型審計的最大區(qū)別。

    （四）行政體制

    這是一種歷史最悠久的審計類型，即使到了現(xiàn)代仍然有一些國家采用這種形式，如瑞典、中國、泰國、巴基斯坦、沙特阿拉伯和原東歐社會主義國家。這種審計模式的主要特點是：第一，行政體制的審計機關隸屬于政府行政部門或隸屬于政府某一部門的領導，如，泰國和中國的審計署是在總理領導下工作的，而巴基斯坦審計長公署則隸屬于財政部門。第二，根據(jù)國家法律賦予的權限，對政府所屬各部門、各單位的財政預算和收支活動進行審計。它們對政府負責，保證政府財經政策、法令、計劃和預算等的正常實施。第三，行政型最高審計機構時效性強，但其獨立性不如以上三種國家審計類型。

    （五）國外審計體制選擇的啟迪

    1.各國審計體制是其政治制度的表現(xiàn)，是為其政治制度服務的。正如文碩（1996）所說：“政治制度制導著國家審計，國家審計承載著政治制度。”如三權分立的國家（美、英、法、德、瑞等），由于具體情況不同，有的議會力量較強，審計機關由議會領導，實行立法型審計模式；有的國家司法意識較強，審計機關就隸屬司法系列，這樣才能更好發(fā)揮審計監(jiān)督作用。可見，建立審計模式要因地制宜，不可一概而論。

    2.不論采用何種審計體制以及審計體制如何演變，都是為了達到權力制衡的目的和增強審計的獨立性。這充分說明審計是民主政治的產物，它在完善各國民主政治的道路上，也必然經歷由不完善到逐步完善的過程。如英國、美國最初都是行政型模式，但實踐證明它的獨立性有限，不能很好發(fā)揮制衡作用，故后來才發(fā)展到立法型；德國開始是立法型，后來一段時間是行政型，再后來最終發(fā)展到了獨立型。

    3.審計體制本身無所謂“最好”、“最劣”之分，只要適合于本國國情，能真正發(fā)揮經濟監(jiān)督和制衡作用，就是有效的。例如，立法模式由議會領導，對議會負責，而如果某國的議會力量薄弱，議會不能制約總統(tǒng)（國王）或首相（總理），相反總統(tǒng)（國王）能控制議會（有解散議會的權力），那么，這種國家采取行政型模式或司法型模式比立法型模式更有效；又如獨立模式，雖然其審計獨立性很強，但沒有處理處罰權，只有調查和建議權，這也是不足之處。但是總的看，由代表人民利益的議會領導或具有司法職能的審計具有較多的優(yōu)越性，他們獨立性較強，權威性較高，能更好發(fā)揮監(jiān)督和制衡的作用。

    4.行政模式審計體制，其明顯的弊端是獨立性較差，權威性比較弱。所謂“審計難，處理更難”不能不說與此體制有關。在經濟全球化，許多國家加入WTO的當今世界，必須加強各國審計的獨立性和權威性，立法型審計模式是值得借鑒的，但其前提必須有一個強大的議會。我國人大是監(jiān)督“一府兩院”的最高權力機構，從長遠看，國家審計機關隸屬“人大”是理想和可行的選擇。

    5.審計體制是指審計的一整套制度安排，包括機構設置、職權配置和權力運行的有效性等。因此，討論審計體制不應只看機構設置一個方面，或片面強調級別升格，還應考慮其職權配置是否合理、權力運行是否有效。

    6.體制改革是生產關系的改革，它作為生產關系的體現(xiàn)，規(guī)定著人的行為方式和行為空間，這些方面一旦改變，就可能大大促進生產力的發(fā)展，審計體制的改革也是這樣。

    7.審計體制受各國法律環(huán)境的制約。歷史的經驗表明，審計在其發(fā)展過程中，它發(fā)展速度的快慢、獨立性的強弱、制衡作用的大小、審計體制的形式、權威性的高低以及運行效率的優(yōu)劣，在很大程度上取決于法律的推動。例如英國，如果沒有1215年封建領主強迫英王簽定了《大憲章》文件和1669年的以限制王權、保障議會權力的憲法《權利法案》，就難以產生現(xiàn)代立法型審計模式；又如法國，如果沒有1256年法國國王頒布的“偉大法令”，就不會有各城市市長和政府官員每年攜帶賬目來到巴黎“自覺”接受審計；再如我國，如果沒有1982年憲法關于國家建立審計制度的規(guī)定，各級審計機關也不可能在1983年陸續(xù)建立。

    二、我國現(xiàn)行國家審計體制及其缺陷

    （一）我國現(xiàn)行審計體制的特點

    我國現(xiàn)行審計體制屬于行政型，因此它具有上述行政型審計體制的一般特點。根據(jù)我國《憲法》和《審計法》的規(guī)定，其具體特點是：國務院下設立審計署，在國務院總理領導下開展工作；審計機關實行雙重領導體制，“地方各級審計機關對本級人民政府和上一級審計機關負責并報告工作，審計業(yè)務以上級審計機關領導為主”；審計機關不僅對同級各部門和下級財政進行審計，而且對國有金融機構和企業(yè)事業(yè)單位進行審計；不僅有審計權，而且有一定的處理處罰權；審計經費列入同級財政預算；預算執(zhí)行情況和其他財政收支的審計結果由本級政府向本級人大常委會報告；審計機關根據(jù)被審計單位的財政、財務隸屬關系，確定審計管轄范圍；在人事任免上，審計長由總理提名、人大常委會任免，地方各級審計機關負責人由地方任免。

    （二）我國現(xiàn)行審計體制的缺陷

    1.雙重領導體制難以保證審計獨立性和審計監(jiān)督職能的充分發(fā)揮。許多人認為，現(xiàn)行審計體制下，由于審計機關負責人的任免權在本級政府，審計機關實際上是“政府的內審機構”，“審財政就是審政府”（蘭平，2003），不明智的領導就認為是挑自己的問題和毛病，因此，即使查出了較大的問題，由于考慮到方方面面的關系，審計部門就存在敢不敢報告的問題，有些問題（往往是較大的問題）在審計部門內部就“消化”掉了，即便報告了也難過政府那一關。因而拿到人大的審計報告就可能是大大“縮水”的報告了。這種情況致使“審計難、審計處理更難”的尷尬局面長期存在。

    2.現(xiàn)行審計管轄范圍導致了審計盲區(qū)的存在。根據(jù)審計管轄范圍，由于一部分中央所屬單位不屬地方審計機關管轄，在地縣的省直單位不屬地縣審計機關管轄，而上級審計機關又無暇顧及，就導致了審計盲區(qū)的存在，潛在著舞弊和損失浪費行為。有資料顯示，屬于審計署及其派出機構審計的單位大約有3萬多個，目前每年實際被審計的單位不到3000個，審計覆蓋面只有10％左右，甚至有不少單位自審計署成立以來還從未接受過審計。另一方面，地方審計機關特別是縣級審計機關卻無權審計（項俊波，2001），最典型的如國稅、水利、電力、煙草等行業(yè)。近幾年查出的電力部門嚴重違紀的問題就是明證（彭森，2003）。

    3.透明度差。雖然我國審計法規(guī)定，“審計機關可以向政府有關部門通報或者向社會公布審計結果”，但是，多年來中央和地方審計機關查處的大案要案卻鮮有見報見電臺的，這些審計報告往往作為“機密”鎖藏柜中。而凡民主政治的國家，都提倡勤政、廉政和“陽光政務”，陽光是最好的消毒劑，也是最有效的監(jiān)督，腐敗最怕陽光。因此西方很多國家的審計報告都是置于規(guī)定的地方供公眾隨時查閱的。透明不僅是民主政治的需要，也是入世后的要求。

    4.縣級審計機關存在的必要性值得考慮。審計法規(guī)定，縣以上人民政府設立審計機關，負責本行政區(qū)內的審計工作。據(jù)了解，在計劃經濟時期，由于各縣都有許多國營企業(yè)，縣審計局還有很多事情要做。實行市場經濟后，尤其是2000年前后，按中央的“抓大放小”政策，縣里基本沒有國有企業(yè)了，它們都被放掉或改制了?，F(xiàn)在縣審計局只查幾個事業(yè)單位和搞一些領導干部的任期經濟責任審計，業(yè)務上較“輕松”。有的地縣審計人員自己也說，縣級審計機關在當前情況下存在的必要性值得考慮。

    5.審計資源配置不合理。除審計署外，目前我國主要履行或部分履行審計職能的部門和機構，還有中央紀律檢查委員會、國家監(jiān)察部、財政部監(jiān)督檢查局和證監(jiān)會等。他們按各自的職責查處不同的單位和個人。中紀委主要管高級黨員干部的違紀違法問題，監(jiān)察部主要管行政（一般是非黨員）干部的違紀違法問題，財政部監(jiān)督檢查局主要管中央企業(yè)和大型企業(yè)的問題，證監(jiān)會主要管上市公司的問題。這些問題中又主要是經濟問題或大多都涉及經濟問題，而查經濟問題、搞經濟監(jiān)督完全是審計部門的職責。因而多年來的多頭檢查、重復監(jiān)督和交叉監(jiān)督問題不能被很好解決，使企業(yè)叫苦不迭，這是不合乎十六大精神的，充分說明審計資源需要重新配置。

    三、建立新審計體制的改革思路

    （一）國家審計體制改革的必要性

    以上現(xiàn)行審計體制的缺陷說明，改革現(xiàn)行體制，盡快克服其缺陷，使其與我國社會主義市場經濟的發(fā)展及審計環(huán)境的變化相適應，勢在必行。首先，改革和完善現(xiàn)行審計體制是貫徹和落實黨的“十六大”精神的需要。黨的“十六大”報告提出：深化行政管理體制改革，按照精簡、統(tǒng)一、效能的原則和決策、執(zhí)行、監(jiān)督相協(xié)調的要求，繼續(xù)推進政府機構改革，科學規(guī)范部門職能，合理設置機構，優(yōu)化人員結構，切實解決層次過多、職能交叉、人員臃腫、權責脫節(jié)和多重多頭執(zhí)法等問題；加強對權力的制約和監(jiān)督，建立結構合理、配置科學、程序嚴密、制約有效的權力運行機制。其次，改革和完善現(xiàn)行審計體制是深化審計監(jiān)督、增強審計獨立性、加強權力制衡的需要?，F(xiàn)行審計體制下存在的問題已經在一定程度上影響了審計監(jiān)督的質量和效力，阻礙了審計工作的進一步深化。而且在現(xiàn)行審計體制下，上述缺陷很難從根本上予以解決。尤其是權力制衡問題，無數(shù)事實證明，沒有監(jiān)督的權力是危險的權力和極易產生腐敗的權力，我們必須按中央要求，從經濟決策環(huán)節(jié)開始到執(zhí)行的全過程都要實行有力的監(jiān)督。因此，改革和完善現(xiàn)行審計體制已是關系到審計監(jiān)督質量能否進一步提高、審計工作能否不斷深化、我國國家審計制度能否健康發(fā)展的當務之急。

    （二）國家審計體制改革的基本目標和指導思想

    建立高效率的現(xiàn)代國家審計體制是一項復雜而艱巨的工作，我們既要考慮市場經濟體制的一般要求，也要從我國國情出發(fā)；既要吸收國外成功的經驗，也要進行審計體制創(chuàng)新。因此，我們認為，國家審計體制改革的基本目標是：立足我國國情，借鑒西方成功的經驗，逐步建立一種與時俱進的獨立性強、能真正起到制衡作用的現(xiàn)代國家審計體制。按照這一目標，改革的指導思想應該是：符合本國政治體制的要求，最高審計機關應設置在核心權力機構下；能有效完成本國憲法及審計法（需要修改）賦予的職責，能充分行使憲法與法律賦予的權力；無論是中央還是地方審計機關，都能真正獨立地開展工作，不受其他部門、團體和人員的干擾；有利于提高審計工作質量和透明度；有利于各種監(jiān)督機構的資源整合，克服職能交叉、機構分設和重復監(jiān)督的問題。

    （三）國家審計體制改革的內容與設想

    1.國情分析。許多審計工作者（項俊波，2001；葉青，2003）指出，我國審計體制改革的最終目標和“理想模式”應是實行立法型體制，即人大常委會領導下設立最高國家審計機構。但是，正如我們前面所說的，要實行立法型審計體制，前提條件是必須有一個強大的議會（國會或人大）。而從我國的國情來看，我國是“一府兩院”制，共產黨一黨執(zhí)政，它是領導我們各項事業(yè)的核心力量：“中國共產黨的各級領導機構是一種政府結構”，并且“是中國政府體制中的一個關鍵要素”：“在公共權力的各種結構中，黨中央和國務院處于‘重心’的地位”（鄢圣華，2002）?？梢?，雖然人大是監(jiān)督“一府兩院”的權力機構，但它還不是“政府體制中的一個關鍵要素”，也不是處于“重心”地位的政府結構。因此，如果在當前將最高審計機關劃由人大領導，表面上看審計的獨立性增強了，但是它的權威性并不一定會提高。同時，由于目前我國人大既不管錢又不管人，如果最高審計機關由人大領導，反而有可能使其工作更難開展。所以，實行立法型審計體制還需要經過一個或長或短的過程，至少在目前談論此事還為時尚早。從國際上看，凡是卓有成效的審計體制，都是置于本國的重要權力機構和權威機構下。如果從這一點出發(fā)，我國國家審計署由黨中央或國務院領導，是最有權威性的，也是符合我國國情的。基于以上分析，我國審計體制改革應分兩步走：在現(xiàn)階段，對現(xiàn)行審計體制進行完善和調整，以增強獨立性為主，同時加強審計監(jiān)督力度；待各方面條件成熟后，向立法型體制轉變。

    2.學術界和實務界關于調整和完善現(xiàn)行體制的觀點分析。目前具有代表性的觀點有三個方面：

    （1）過渡觀。即設立與國務院、最高人民檢察院、最高人民法院相平行的審計院，實行“一府三院”制（項俊波，2001），待條件成熟后向立法型轉變。他認為，新設立的“審計院”直接向全國人民代表大會及其常委會負責并報告工作，同時地方各級人民代表大會下也設立審計院，直接對地方人民代表大會負責和報告工作，業(yè)務上省級審計機關接受中央審計機關的領導。省以下地方審計機關實行垂直領導體制，市、縣審計機關的人事和業(yè)務由省級審計機關統(tǒng)一管理。總之，要使“國家審計機關與政府行政機構完全剝離”，以真正體現(xiàn)“政府花錢，人民監(jiān)督”的本質。

    （2）改名升格觀或改良觀。即將審計署改名為審計部，并在現(xiàn)有基礎上，提升審計署的規(guī)格和地位，在國務院內提升半格，使審計長具有國務院副總理或國務委員的地位（葉青，2003）。因為現(xiàn)有名稱（審計署）與國務院下副部級的直屬事業(yè)單位如新聞出版署、海關總署等相同，不符合我國國情，不易為人們理解和接受，體現(xiàn)不出應有的層次。在實行審計長負責制的同時，延長審計長的任職期限，使其任職期限長于一般政府職能部門行政首長的任職期限。同時，審計署對省級審計機關應具有直接領導權和人事安排權，以增強審計獨立性、排除地方政府對審計工作及其結果的干預。并建議對審計署現(xiàn)有派駐中央各部委審計局進行整合，成立審計總局，定為副部級，直屬審計署（或審計部）領導，專司對中央部委本級財政、財務收支活動的審計。

    （3）維持現(xiàn)狀觀。即目前仍實行行政體制。“國家審計機關隸屬國務院，這是比隸屬于全國人民代表大會更優(yōu)的安排”（吳聯(lián)生，2002），但要改現(xiàn)行省級審計機關的雙重領導體制為中央審計機關垂直領導體制，使其“業(yè)務上和行政上都直接接受審計署的領導”。劉力云（2002）也認為，在中央集權制國家，作為國家權力執(zhí)行機構的政府，扮演著國家最高管理機構的角色，“國家審計機關隸屬政府是順理成章的”。因此，主張像三權分立國家那樣，將我國國家審計機關隸屬立法機關——人大，“缺乏充分的依據(jù)，在現(xiàn)階段也不利于發(fā)揮審計機關的作用”。

    3.改革思路設計。根據(jù)以上分析和我國國情，我們提出以下兩種設想：

    設想之一：成立審計院或中央審計委員會。我國國家審計體制改革如果能很快實現(xiàn)上述第一種觀點，即“一府三院”制，在當前和今后一個時期內則是比較理想的體制。但這里有兩點值得注意，一是這種體制能否通得過？通過的阻力和可能性有多大？二是不管“兩院”也好，“三院”也好，在我國都是在黨中央的領導下開展工作，許多涉及省部級領導干部的大案要案，大都是中紀委點頭后“兩院”才敢搞，否則還是不敢動。因此從獨立性和權威性兩方面來看，既然改良觀下審計的獨立性既不徹底，又使其“夾在政府和人大之間”而“兩難做人”，獨立模式又“不切合我國習慣”（項俊波，2001），那么，與其將審計署變?yōu)榈谌齻€“院”，還不如按紅軍時期那樣直接設立由黨中央領導的“中央審計委員會”。這個設想似乎有點“離譜”，因為世界各國中沒有哪一個國家的審計機關是由政黨領導的。但其實很好解釋，因為他們是三權分離、多黨執(zhí)政。我們則不一樣，如前面所說，“中國共產黨的各級領導機構是一種政府結構”，并且“是中國政府體制中的一個關鍵要素”。成立中央審計委員會后，它與中紀委的關系是，后者管黨紀監(jiān)督，前者管經濟監(jiān)督，雙方相互配合，可謂上上策。但這依賴于中央領導對審計工作的認識高度。

    設想之二：如果設想一不能實現(xiàn)，則可考慮實行“資源重組改良觀”。具體措施是：第一，審計署改名為審計部，仍隸屬于國務院，但審計長級別為國務委員級，以增強其權威性。第二，重組審計資源，將中紀委、監(jiān)察部、財政部監(jiān)督檢查局等部門中的執(zhí)行審計職能的人全部劃歸審計部，充實審計部的力量。美國審計總署人數(shù)最多時有5000多人，后來精簡了一些，英國審計署的人數(shù)也比我們多。而我國審計署機關僅四、五百人，是美國的十分之一，難怪我們的審計覆蓋面僅10%左右。第三，中央對地方審計機關實行垂直領導，同時撤消審計署駐各地特派辦，將其合并到當?shù)貙徲嫃d。因為，實行垂直領導后，地方審計機關的獨立性問題基本解決，人事、業(yè)務和經費都由審計部統(tǒng)一安排，因此它與特派辦分設也就沒有必要。省對地市審計機關也實行垂直領導，但地市審計機關的經費由省財政安排。第四，取消縣級審計局，仿照銀行系統(tǒng)內部審計的做法，將其審計人員“上收一級”，統(tǒng)統(tǒng)編入地市審計局，業(yè)務上則“下審一級”。第五，實行屬地審計原則，改變現(xiàn)行審計管轄范圍，消除審計盲區(qū)。不論中央單位還是省直單位，只要它在哪個地區(qū)就由哪個地區(qū)的審計機關進行審計，如果有困難，再由上級審計機關協(xié)調或直接進行審計。實行垂直領導為實行屬地審計奠定了基礎。

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