我國新的企業(yè)會計準(zhǔn)則將于2007年1月1日起首先在上市公司執(zhí)行，而新會計準(zhǔn)則對金融企業(yè)的影響最大，文章結(jié)合金融企業(yè)的具體實際情況，詳細(xì)地闡述了金融企業(yè)如何應(yīng)對新會計準(zhǔn)則的實施，創(chuàng)新性地提出了金融工具估值技術(shù)、公允價值的計價模型系統(tǒng)和有效的內(nèi)部控制制度及完善的風(fēng)險管理政策。
2006年2月15日，財政部正式發(fā)布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行新的會計準(zhǔn)則將會給企業(yè)帶來很大影響，有業(yè)內(nèi)人士稱，各行業(yè)中新準(zhǔn)則對金融業(yè)的影響最大。隨著入世過渡期即將結(jié)束，金融行業(yè)改革的步伐正在加快。目前，中信銀行、光大銀行、興業(yè)銀行、招商銀行等股份制商業(yè)銀行正在積極籌備在國內(nèi)或境外上市。同時，有關(guān)國有商業(yè)銀行在國內(nèi)外上市的呼聲也很高，所以，與國際趨同的新會計準(zhǔn)則對金融行業(yè)會產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。面對新會計準(zhǔn)則實施，金融企業(yè)如何提早作好準(zhǔn)備并研究出行之有效的應(yīng)對措施就顯得非常重要了。
一、新會計準(zhǔn)則中與金融企業(yè)相關(guān)的重要變化
新會計準(zhǔn)則對衍生金融工具、套期保值和金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等業(yè)務(wù)的會計核算和信息披露進(jìn)行了全面梳理，填補了我國會計標(biāo)準(zhǔn)在這些業(yè)務(wù)領(lǐng)域的空白。
�。ㄒ唬┙鹑谫Y產(chǎn)與負(fù)債的變化
1.金融資產(chǎn)與負(fù)債分類的變化：從流動性到風(fēng)險性
在現(xiàn)行《金融企業(yè)會計制度》中，資產(chǎn)和負(fù)債是根據(jù)流動性來劃分的。但是隨著金融創(chuàng)新程度的加快和衍生工具的發(fā)展，金融工具長短期的界限變得模糊，所以從流動性方面劃分，無法真正反映出資產(chǎn)和負(fù)債的本質(zhì)屬性。新會計準(zhǔn)則主要強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)和負(fù)債的持有目的和功能性，其劃分標(biāo)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)其風(fēng)險性。
2.金融資產(chǎn)與負(fù)債計量的變化：從歷史成本到公允價值
現(xiàn)行會計制度規(guī)定銀行的各項財產(chǎn)在取得時應(yīng)當(dāng)按照實際成本計量。新會計準(zhǔn)則規(guī)定銀行初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按其公允價值計量，并且對于不同類型的資產(chǎn)與負(fù)債，在后續(xù)計量中采取不同的計量方式。交易性資產(chǎn)與負(fù)債、可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計量采用公允價值。持有到期投資，貸款和應(yīng)收款項以及其他負(fù)債，按實際利率法，以攤余成本計量。
�。ǘ┙鹑谫Y產(chǎn)的減值從預(yù)期計提到客觀發(fā)生計提
新會計準(zhǔn)則對金融資產(chǎn)減值的規(guī)定作了較大的調(diào)整，主要表現(xiàn)在如下方面：
1.計提依據(jù)的變化
以貸款損失為例，現(xiàn)行會計制度規(guī)定，銀行應(yīng)對預(yù)計可能發(fā)生的損失，計提貸款損失準(zhǔn)備。而新會計準(zhǔn)則規(guī)定，銀行有客觀證據(jù)表明該貸款發(fā)生損失的，才應(yīng)當(dāng)計提貸款減值準(zhǔn)備。
2.損失準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的變化
按照現(xiàn)行金融企業(yè)會計制度，已沖銷的貸款損失，以后又收回的，其核銷的貸款損失準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)回。而新會計準(zhǔn)則對計提損失準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回區(qū)別對待：對以攤余成本計量的金融資產(chǎn)和可供出售的債務(wù)工具確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該減值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該項損失后發(fā)生的事項有關(guān)，原確認(rèn)的損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益；可供出售權(quán)益工具投資的減值損失，在活躍市場沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。
�。ㄈ┙鹑谫Y產(chǎn)轉(zhuǎn)移的變化
金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移一直是會計實務(wù)中的一個難點，為此，新會計準(zhǔn)則單獨規(guī)定了一項《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》。新準(zhǔn)則規(guī)定，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移分為整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移兩大類。銀行已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。
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《企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號——套期保值》對套期會計作了明確的規(guī)定。套期會計方法是指在相同會計期間將套期工具和被套期項目公允價值變動的抵銷結(jié)果計入當(dāng)期損益的方法。套期分為公允價值套期、現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營凈投資套期三種，對于不同的套期形式則采用不同的確認(rèn)和計量方法。
二、新會計準(zhǔn)則的實施對金融企業(yè)提出了更高的要求
新會計準(zhǔn)則涉及金融企業(yè)的變化遠(yuǎn)非前述，這就給金融企業(yè)提出了更高的要求。
（一）金融企業(yè)執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的難度
從我國金融企業(yè)來看，執(zhí)行新準(zhǔn)則難度較大：
1.內(nèi)部制度調(diào)整工作量大
新會計準(zhǔn)則不僅要求對金融企業(yè)現(xiàn)行會計確認(rèn)、計量和披露等方面進(jìn)行改進(jìn)，而且相關(guān)業(yè)務(wù)制度和操作流程也要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。
2.支持系統(tǒng)建設(shè)難度大、周期長
實施新會計準(zhǔn)則需要有具備相應(yīng)功能的電子化系統(tǒng)作支持，要求商業(yè)銀行改進(jìn)現(xiàn)有業(yè)務(wù)系統(tǒng)，并開發(fā)建設(shè)估值系統(tǒng)。估值系統(tǒng)的建設(shè)包括業(yè)務(wù)流程梳理、歷史數(shù)據(jù)收集、參數(shù)選擇等，需要大量的投資和時間準(zhǔn)備。
3.公允價值很難操作
當(dāng)市場交易不活躍、缺乏市場價格時，需要利用其它信息和估值技術(shù)確定公允價值，操作上比較困難。
4.短期內(nèi)人員素質(zhì)難以提高
金融企業(yè)會計人員和業(yè)務(wù)人員大都對國際會計準(zhǔn)則缺乏了解，要深刻理解會計準(zhǔn)則的精神實質(zhì)和熟練掌握會計準(zhǔn)則的規(guī)定尚需時日。
（二）新會計準(zhǔn)則的變化對金融企業(yè)的影響
由于新的會計準(zhǔn)則主要是原則導(dǎo)向，而公允價值計量、套期會計等非常復(fù)雜，它將對金融企業(yè)的財務(wù)會計及金融企業(yè)的經(jīng)營管理帶來很大的影響。
1.雙重計量模式可能降低會計信息的一致性，并增加對會計信息的理解難度
按照新會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，金融企業(yè)可以使用歷史成本和公允價值兩種方法來計量不同類別的資產(chǎn)和負(fù)債，從而使金融會計信息建立在兩種計量基礎(chǔ)上，降低了會計信息的一致性，也增加了對會計信息的理解難度。
2.公允價值的影響
公允價值是新會計準(zhǔn)則最大的亮點，也是最大的難點，在實施中將存在一些問題。一是由于公允價值在大多數(shù)情況下不能直接取得，需要估算和驗證，因此采用公允價值計量將會增加銀行成本，存在跨行一致性問題。二是公允價值很容易受市場變化的影響，而我國市場分割現(xiàn)象非常嚴(yán)重，由此可能會導(dǎo)致公允價值無法可靠計量。三是對非市場化金融工具，采用估價技術(shù)確定其公允價值不得不嚴(yán)重依賴銀行的內(nèi)部模型，可能會在一定程度上導(dǎo)致人為操縱計量結(jié)果的行為。
3.信息披露的要求更加嚴(yán)格
新會計準(zhǔn)則主要從信息質(zhì)量和信息內(nèi)容兩方面規(guī)范銀行業(yè)會計信息披露行為。信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)和信息內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)將對現(xiàn)行會計信息披露的真實性和透明度產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。
4.需要更多的會計人員職業(yè)判斷
新會計準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，而且很多規(guī)定非常復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會計人員進(jìn)行專業(yè)判斷，這直接增加了金融企業(yè)準(zhǔn)確、一致地進(jìn)行業(yè)務(wù)核算的難度，甚至?xí)霈F(xiàn)業(yè)務(wù)相同而會計處理完全相反的極端情形。
5.對金融企業(yè)風(fēng)險管理提出了更高要求
新會計準(zhǔn)則對衍生金融工具進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)和計量，而這種確認(rèn)和計量要有完善的風(fēng)險管理政策、金融工具估值技術(shù)、有效的內(nèi)部控制制度等，否則無法達(dá)到表內(nèi)確認(rèn)和計量的要求。同時，套期會計要求對套期行為的有效性進(jìn)行持續(xù)評價、要求提供每筆套期業(yè)務(wù)的風(fēng)險管理書面文件等。所有這些都對金融企業(yè)風(fēng)險管理提出了更高的要求。
三、金融企業(yè)應(yīng)對新會計準(zhǔn)則的實施應(yīng)采取的措施
面對新會計準(zhǔn)則的新要求，筆者認(rèn)為，金融企業(yè)必須作好以下幾個方面的工作：
（一）加強(qiáng)培訓(xùn)，提高金融會計人員的職業(yè)判斷能力
新會計準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，而且很多規(guī)定相當(dāng)復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會計人員進(jìn)行專業(yè)判斷，這直接增加了金融會計的難度。因此，通過多種方式的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，提高金融會計人員對交易和事項的確認(rèn)、計量、報告作出復(fù)雜判斷處理的能力，將是金融企業(yè)順利實施新會計準(zhǔn)則的關(guān)鍵。
（二）建立完善的風(fēng)險管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度
按照新會計準(zhǔn)則規(guī)定，金融企業(yè)需做到：使用公允價值法時，能夠?qū)崿F(xiàn)與其風(fēng)險管理框架以及董事會批準(zhǔn)的整體風(fēng)險承受力相一致的風(fēng)險管理目標(biāo)；采用適當(dāng)?shù)墓纼r方法；金融工具以可靠的公允價值計價；有關(guān)使用公允價值方法的政策及估價方法在整個銀行中得到一致貫徹；定期向高管層和董事會提供信息，反映銀行使用公允價值方法的情況及其對銀行財務(wù)狀況和盈利表現(xiàn)的影響。而要做到這些，金融企業(yè)就必須建立完善的風(fēng)險管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度。
�。ㄈ└脑飕F(xiàn)有業(yè)務(wù)流程，構(gòu)建公允價值的計價模型系統(tǒng)
首先，要按照持有的目的區(qū)分金融資產(chǎn)，對金融資產(chǎn)的價值按市場波動情況實行動態(tài)評估、管理和考核。其次，要按照新準(zhǔn)則的要求改造現(xiàn)有的財務(wù)會計系統(tǒng)，進(jìn)一步完善相關(guān)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)，進(jìn)行業(yè)務(wù)流程再造，建立功能強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫，滿足會計核算和信息披露的要求。此外，還應(yīng)引入衍生金融工具新的處理方法；對公允價值的來源進(jìn)行甄別，對現(xiàn)有核算系統(tǒng)進(jìn)行改造；增加投資，改進(jìn)內(nèi)部系統(tǒng)和程序，使其能實現(xiàn)對復(fù)雜金融工具的估值和處理。
�。ㄋ模┭芯俊⒔梃b國際會計準(zhǔn)則，作好新會計準(zhǔn)則實施后的相關(guān)配套工作
對會計準(zhǔn)則必須充分解釋和認(rèn)真實施，并重視新舊會計準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)和過渡，做好相關(guān)配套工作。
1.加強(qiáng)對國際會計準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)培訓(xùn)
隨著對國際會計準(zhǔn)則的逐步引入，可以考慮聘請有經(jīng)驗的國外專家提供培訓(xùn)支持，使銀行從業(yè)人員和監(jiān)管人員熟悉和掌握國際會計準(zhǔn)則，幫助我國金融機(jī)構(gòu)完成向國際會計準(zhǔn)則的過渡。
2.繼續(xù)改進(jìn)有關(guān)金融工具的會計標(biāo)準(zhǔn)
在借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的同時，要充分考慮我國金融業(yè)特殊的會計環(huán)境和實務(wù)特點，研究新情況，發(fā)現(xiàn)新問題，不斷完善我國的會計準(zhǔn)則，更有效地規(guī)范和解決我國金融市場的會計問題。
3.加強(qiáng)執(zhí)業(yè)會計師隊伍的建設(shè)
緊密配合資本市場的發(fā)展進(jìn)程，加快完善審計準(zhǔn)則，提升注冊會計師的素質(zhì)和水平，著力培養(yǎng)符合會計準(zhǔn)則國際化要求的高層次審計人才隊伍，充分發(fā)揮審計師的市場約束作用。
4.加強(qiáng)與監(jiān)管部門、財政部門和稅務(wù)部門的溝通與協(xié)調(diào)，為商業(yè)銀行審慎經(jīng)營創(chuàng)造良好的外部條件
金融行業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)與國際慣例趨同是不可逆轉(zhuǎn)的趨勢。我國新會計準(zhǔn)則體系的構(gòu)建在會計標(biāo)準(zhǔn)國際化方面邁出了關(guān)鍵的一步，為我國金融行業(yè)整體實現(xiàn)向國際慣例趨同提供了千載難逢的好機(jī)會。金融企業(yè)應(yīng)高度重視新會計準(zhǔn)則實施可能帶來的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，周密考慮、充分準(zhǔn)備，順利平穩(wěn)完成向新會計準(zhǔn)則的過渡，努力將新會計準(zhǔn)則的精髓運用到本單位的會計實踐中，充分發(fā)揮它們對本單位完善公司治理，實現(xiàn)質(zhì)量、效益、規(guī)模協(xié)調(diào)發(fā)展的推動作用。
