［摘 要］ 本文對2006年2月15日發(fā)布的新會計準則體系出臺的歷史背景，主要內容及現(xiàn)行會計準則目標相比的主要變化進行了闡述，重點對新會計準則的內容和主要變化進行了分析。
［關鍵詞］新會計準則 內容 變化
一、新準則出臺的歷史背景
一是全國人大于1999年修訂了《會計法》，國務院于2000年制定并發(fā)布了《企業(yè)財務報告條例》，這些新的法律法規(guī)對于企業(yè)的會計核算、財務會計報告的編制以及會計要素的定義都作了新的規(guī)定，但現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》，具體會計準則由于沒有同步修訂，依然有效，造成了在執(zhí)行過程中事實上的行政法規(guī)、部門規(guī)章之間的不一致，相互抵觸。為了與會計領域的最高法律、條例的有關規(guī)定保持一致，需要對現(xiàn)行準則的相關內容進行修訂。
二是近年來我國經濟生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會計實務提出了許多新的課題。如企業(yè)兼并重組、金融衍生產品的出現(xiàn)等，它需要新的會計準則來規(guī)范新出現(xiàn)的經濟事項。
三是上世紀九十年代后期以來，頻繁出現(xiàn)的會計信息失真以及對股票市場的沖擊，也暴露出會計準則的不完善，現(xiàn)行的會計法規(guī)體系的滯后性以及主觀性導致整個會計、審計行業(yè)受到社會廣泛關注。
四是中國加入WTO以來，發(fā)達國家設置種種壁壘阻撓中國市場化地位，并且訴諸各種反傾銷訴訟使中國遭受了大量經濟損失。如2004年歐盟在評估我國完全市場經濟地位時，就設置了獨立于雙邊協(xié)定和WTO規(guī)則之外的條款：即必須建立一個符合國際會計準則的、賬目清楚的會計記錄，該會計記錄應當由獨立的機構根據(jù)國際會計準則進行審計。
最后，大型國有企業(yè)海外上市，要求按照國際會計準則重新編制合并會計報表。
所有這些是促動我國推動會計準則與國際會計準則趨同的最直接的動力。
二、新準則的主要內容
（一）第一個層次，它是起統(tǒng)馭作用的基本準則。主要規(guī)范會計目標、會計基本假設、會計信息質量要求、會計要素的確認和計量原則、財務會計報告的總體要求等，它相當于國際會計準則體系中《編報財務報表的框架》。
�。ǘ┑诙䝼�層次，主要是38項具體準則。它對我國目前各個行業(yè)的企業(yè)存在的各類經濟業(yè)務，明確了會計處理的具體原則和規(guī)范。具體準則根據(jù)基本準則制定，主要分為一般業(yè)務準則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務準則和報告準則三類。
1.一般業(yè)務準則：它主要規(guī)范各類企業(yè)一般經濟業(yè)務的確認和計量要求，包括存貨、長期股權投資、投資性房地產、固定資產、無形資產、非貨幣性資產交換、資產減值、職工薪酬、企業(yè)年金基金、股份支付、債務重組、或有事項、收入、建造合同、政府補助、借款費用、所得稅、外幣折算、企業(yè)合并、租賃等準則項目。一般業(yè)務準則的編號大部分排在新準則體系的前列。
2.特殊行業(yè)的特定業(yè)務準則：它主要規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務的確認和計量要求，包括生物資產、原保險合同、再保險合同、石油天然氣開采、金融工具確認和計量、金融資產轉移等準則項目。
3.報告準則：它主要規(guī)范各類企業(yè)財務會計報告的準則，包括財務報表列報、現(xiàn)金流量表、中期財務報告、合并財務報表、分部報告、關聯(lián)方披露等準則項目。此外，為了給首次執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)提供規(guī)范和指導，新準則體系中還包括了第38號《首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》，相當于新舊會計標準的銜接辦法。
�。ㄈ┑谌齻�層次是金融類、非金融類兩大類會計科目和報表體系。作為整個準則體系共同的應用指南，規(guī)范新準則體系下會計科目的設置、財務處理、報表體系的構成、報表項目的內容、報表格式等。
三、新會計準則的主要變化
1.關于公允價值的使用。根據(jù)我國市場發(fā)展現(xiàn)狀，新準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。運用公允價值較為謹慎。
2.關于存貨�，F(xiàn)行準則對存貨發(fā)出成本的確定可以采用后進先出法，但后進先出法不能真實反映存貨流轉，國際會計準則禁止采用后進先出法。新準則與國際會計準則趨同，取消了存貨計價的后進先出法，規(guī)定企業(yè)應當采用先進先出法、加權平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。同時為了使不同行業(yè)企業(yè)之間會計信息具有可比性，新準則取消了現(xiàn)行準則規(guī)定商品流通企業(yè)的采購費用作為期間費用處理的要求，明確規(guī)定商品流通企業(yè)存貨的采購成本和其他行業(yè)企業(yè)一致均包括購買價款、進口關稅和其他稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購成本的費用。
3.關于無形資產。新準則與國際準則趨同，一是明確規(guī)定無形資產不包括商譽。二是改變現(xiàn)行準則將無形資產研發(fā)支出全部計入管理費用的規(guī)定，而是將企業(yè)的研發(fā)項目支出，區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，分別進行費用化和資本化處理。企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益，企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，在能夠證明給定的5個條件存在時，應當予以資本化，確認為無形資產。三是改變現(xiàn)行準則規(guī)定無形資產直接采用直線法攤銷的規(guī)定，新準則規(guī)定，企業(yè)在取得無形資產時，應分析判斷其使用壽命，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷，應每年進行減值測試。企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產進行復核，如果有證據(jù)表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，在使用壽命內按照能夠反映企業(yè)預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式系統(tǒng)合理攤銷，無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。
4.關于資產減值。與現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》相比，新準則規(guī)定“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。但新準則規(guī)定資產減值損失不得轉回的范圍僅限于固定資產、無形資產和對子公司、聯(lián)營公司和合營公司的長期股權投資。現(xiàn)行《企業(yè)會計制度》要求按單項資產計減值準備，新準則引入了資產組的概念，提供了更科學可行的確定可收回金額方式。新準則規(guī)定“企業(yè)難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。資產組的認定，應當以資產組產生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。此外，新準則提出總部資產的概念，并規(guī)定按照相關資產組進行減值測試的方法。
5.關于債務重組。新準則現(xiàn)定對債權人的讓步，不再沿用直接計入資本公積的做法，而是確認為債務重組利潤，計入當期損益。如果是以轉讓非現(xiàn)金資產的方式進行債務重組的，則債務重組是以非現(xiàn)金資產的公允價值來確定的，轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產轉讓損益，計入當期損益。
6.關于借款費用。新準則對于需要經過相當長時間的生產活動才能達到可銷售狀態(tài)的存貨及投資性房地產，其所占用的借款資金的相應借款費用也可以予以資本化。此外，予以資本化的借款費用，不再限于專門借款產生，一般借款如被用于購建或者生產符合資本化條件資產的，也應當資本化。
7.關于金融工具的確認與計量。一是改變了衍生金融工具的“表外”特點。使隱形風險顯形化；二是改變了貸款按五級分類計提減值準備的傳統(tǒng)做法，采用實際利率法，使商業(yè)銀行貸款減值準備的計提更精細、更客觀；三是公允價值的全面引入要求銀行對客觀經濟和市場環(huán)境具有較強的預見力，需要銀行資金中心建立嚴格的“盯市”制度。
8.關于合并財務報表。與《合并會計報表暫行規(guī)定》相比，新的合并財務報表準則所依據(jù)的理論已發(fā)生變化，從側重母公司理論轉變?yōu)閭戎貙嶓w理論。合并財務報表范圍的確定更關注實質性控制，因公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不再考慮股權比例或重要性。這一變革，對納入合并范圍的主體及合并利潤將產生較大影響。（收稿日期：2006-05-20）
